Le Conseil d’État semble implicitement admettre que des apports en compte courant sont susceptibles de présenter le caractère de réinvestissements éligibles au maintien du report d’imposition prévu à l’article 150-0 B ter du CGI [dans sa rédaction pré-LFR 2016 seulement].
Rappel
En cas d’apport de titres réalisé par une personne physique au profit d’une société contrôlée, l’opération bénéficie automatiquement d’un report d’imposition spécifique, sous réserve du respect de 2 conditions (CGI, art. 150-0 B ter) :
- L’apport de titres est réalisé au profit d’une société établie en France ou dans un Etat membre de l’Union européenne ou dans un Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales, et
- La société bénéficiaire de l’apport est contrôlée par le contribuable.
Ce report expire en cas de cession dans un délai de 3 ans, par la société bénéficiaire de l’apport, des titres qui lui ont été apportés, sauf à ce qu’elle prenne l’engagement de réinvestir, dans un délai de 3 ans, le produit de cette cession à hauteur d’au moins 70 % dans une activité économique (pour les cessions réalisées avant le 21 février 2026, le réinvestissement devait porter sur 60 % du produit de cession et intervenir dans un délai de 2 ans ; pour les cessions réalisées avant le 1er janvier 2019, sur 50 % du produit de cession).
Les modalités de réinvestissement économique ont été précisées et durcies ces dernières années, au fil des différentes lois de finances et lois de finances rectificatives.
L’histoire
En novembre 2012, un contribuable personne physique a apporté les titres d’une société à une société contrôlée. La plus-value ainsi réalisée a été soumise de plein droit au régime du report d’imposition prévu par l’article 150-0 B ter du CGI.
En décembre 2012, la société bénéficiaire de l’apport a cédé les titres ainsi reçus, mettant, en principe, fin au report d’imposition. Elle a toutefois pris l’engagement de réinvestir, dans un délai de 2 ans, au moins 50 % du produit de cession dans une activité économique (en application des dispositions de l’article 150-0 B ter dans leur rédaction alors en vigueur).
Ce réinvestissement s’est notamment traduit par des avances en compte courant consenties par la société bénéficiaire de l’apport à plusieurs sociétés.
A l’issue d’un contrôle sur pièces, portant sur les années 2012 à 2014, l’Administration a entendu remettre en cause l’application du report d’imposition au principal motif que les avances en compte courant dans une autre société ne pouvaient pas être regardées comme un réinvestissement dans une activité économique au sens de l’article 150-0 B ter.
La décision de la CAA de Nantes (23 décembre 2022, n°20NT03798)
La CAA de Nantes a, en substance, posé le principe selon lequel un apport en compte courant était susceptible de constituer un réinvestissement au sens de l’article 150-0 B ter du CGI (dans sa rédaction alors applicable), à charge pour le contribuable d’apporter la preuve que ce réinvestissement présente un caractère économique (versus un simple placement en trésorerie).
Dans ses conclusions – suivies – le rapporteur public s’est notamment référé à la grille d’analyse dégagée à cet effet par le juge de l’impôt dans le cadre du régime antérieur à l’instauration du dispositif de l’article 150-0 B ter par la 3e LFR 2012 (notamment, CE, 3 février 2011, n°329839 et CE, 24 août 2011, n°316928, Ciavatta).
Il s’est, de plus, appuyé sur la lettre, bien plus souple qu’aujourd’hui, de l’article 150-0 B ter, lequel prévoyait alors le maintien du report d’imposition lorsque la société bénéficiaire de l’apport procédait au « financement d’une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, à l’exception de la gestion d’un patrimoine mobilier ou immobilier ».
La CAA de Nantes en a tiré les conséquences, et admis à titre de réinvestissement économique la quasi-intégralité des apports en compte courant litigieux.
La décision du Conseil d’État
Devant le Conseil d’État, les débats ne portaient donc plus que sur un apport en compte courant réalisé au profit d’une société civile de construction-vente.
Le Conseil d’État semble faire sienne la grille d’analyse retenue par la CAA de Nantes.
Il juge que, si l’avance litigieuse avait bien permis à la société civile de construction-vente d’acquérir un terrain constructible en 2013, la société requérante ne justifiait cependant, à l’expiration du délai de réinvestissement de 2 ans, d’aucun élément suffisamment probant pour déterminer l’activité économique de la société bénéficiaire.
Notons que, compte tenu des aménagements découlant de la LFR 2016, cette solution nous semble revêtir, pour les cessions réalisées depuis le 1er janvier 2017, un caractère exclusivement contentieux.