La CAA de Bordeaux apporte des précisions sur la condition d’assujettissement à l’impôt étranger, requise par la convention franco-suisse pour ouvrir droit au crédit d’impôt français.
Eléments de contexte
Pour mémoire, les conventions fiscales peuvent prévoir diverses méthodes afin d’éliminer les situations de double imposition. Parmi ces méthodes, figure celle dite du « faux crédit d’impôt » (ou crédit d’impôt généralisé), qui consiste à inclure les revenus de source étrangère d’un résident fiscal français dans la base de ses revenus imposables en France. De ce premier calcul d’impôt français, est ensuite déduit un crédit d’impôt égal au montant de l’impôt français calculé sur le revenu étranger. Cette technique a pour objectif d’exonérer d’impôt en France les revenus de source étrangère tout en préservant la progressivité de l’impôt.
A moins que la convention n’en dispose autrement, ce crédit d’impôt s’applique même en cas d’exonération dans le pays de la source (à propos de la convention franco-américaine du 31 août 1994, CE, 29 juin 2011, n°320263).
Certaines conventions précisent, en revanche, expressément, que la méthode du crédit d’impôt égal à l’impôt français ne s’applique que si le revenu a été « soumis » à l’impôt étranger.
C’est le cas de la convention franco-suisse qui nous intéresse aujourd’hui (article 25 A § 1 a) de la convention).
La décision de la CAA de Bordeaux
Au cas d’espèce, un contribuable de nationalité suisse, résident fiscal français, sollicitait le bénéfice du crédit d’impôt conventionnel à raison de revenus fonciers suisses, que l’Administration lui avait refusé, faute de preuve de leur assujettissement à l’impôt suisse.
La CAA de Bordeaux conforte la position de l’Administration.
Elle prend d’abord le soin de rappeler que la condition d’assujettissement à l’impôt posée par la convention franco-suisse ne saurait se confondre avec une condition d’imposition effective des revenus considérés.
Elle s’aligne ici sur la solution dégagée par le Conseil d’État dans le cadre d’un avis du 12 février 2020, relatif à la convention franco-britannique, qui retient une rédaction similaire (CE, Avis 12 février 2020, n°435907).
Il avait jugé, de manière claire, que la condition d’assujettissement à l’impôt étranger signifie que les revenus de source étrangère doivent être compris dans l’assiette de l’impôt étranger, sans que le résident de France en soit exonéré à raison de son statut ou de son activité – mais pas que ces revenus y aient fait l’objet d’une imposition effective.
Or, dans notre affaire, le contribuable n’avait déclaré les revenus suisses en litige ni auprès de l’administration fiscale française, ni auprès de l’administration fiscale suisse. Il n’avait pas davantage régularisé sa situation auprès de l’administration fiscale suisse après les opérations de contrôle en France.
Rappelons que d’autres conventions fiscales comportent une clause similaire, conditionnant l’octroi d’un crédit d’impôt à un assujettissement à l’impôt étranger ; c’est notamment le cas de la convention franco-allemande telle que modifiée par l’avenant du 31 mars 2015 (pour les revenus fonciers de source allemande), de la convention franco-chinoise du 26 novembre 2013, de l’accord du 21 octobre 2010 entre la France et Hong-Kong, de la convention franco-chilienne du 7 juin 2004 (pour certains types de revenus seulement), ou encore de la convention conclue entre la France et le Botswana le 15 avril 1999.