Il ressort de l’article 4 de la convention fiscale franco-chinoise, que la qualité de résident d’un État contractant est subordonnée à la seule condition d’assujettissement à l’impôt du contribuable dans cet État en raison de son domicile, de sa résidence ou d’un lien personnel analogue. L’étendue de l’obligation fiscale (limitée/illimitée) à laquelle le contribuable est tenu dans cet État est, par elle-même, sans incidence sur la qualification de résident.
Pour mémoire, en application de l’article 4 B du CGI (dans sa version en vigueur antérieurement à la LF 2020) sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France les personnes qui :
- ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal
- exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; et
- ont en France le centre de leurs intérêts économiques
Ces critères de droit interne doivent être examinés de façon alternative, dans la mesure où un seul critère suffit pour qualifier la domiciliation.
Dès lors, les personnes domiciliées en France sont redevables de l’impôt français en raison de leurs revenus de source mondiale. À l’inverse, les personnes non domiciliées en France sont redevables de l’impôt français en raison de leurs seuls revenus de source française (art. 4 A du CGI).
Ces dispositions relatives à la notion de résidence en droit interne (art. 4 A et 4 B du CGI) sont applicables sous réserve des dispositions prévues par les conventions internationales.
Au cours des années 2013 et 2014, une personne qui résidait en Chine a reçu des dividendes de source française, après avoir été soumis à la retenue à la source de droit interne (30 % à l’époque), conformément aux dispositions de l’article 119 bis 2 du CGI. Considérant que les dividendes auraient dû être imposés au taux de retenue à la source réduit de 10 %, tel que prévu par la convention fiscale franco-chinoise, elle demande par voie de réclamation le remboursement du différentiel de retenue à la source.
La CAA de Versailles, qui n’a pas été convaincue par les arguments du contribuable, confirme le refus du TA de Montreuil.
Selon la CAA de Versailles, le domicile fiscal ne pouvait être considéré (i) ni en France au regard des dispositions de l’article 4 B du CGI (tel que précédemment mentionnées) (ii) ni davantage en Chine, dès lors que le contribuable n’y était imposé que sur ses salaires de source chinoise et non sur ses dividendes de source française. En effet, ce dernier n’établissait pas que cette circonstance résultait, ainsi qu’il le soutenait, de l’application d’une exonération conditionnelle bénéficiant aux nouveaux résidents » impatriés » en Chine et n’affectant pas le caractère en principe illimité de son obligation fiscale dans cet État.
Le Conseil d’État saisi rappelle que, selon l’article 4 de la convention fiscale franco-chinoise du 30 mai 1984, la qualité de résident d’un État contractant est subordonnée à la seule condition que la personne qui s’en prévaut soit assujettie à l’impôt dans cet État en raison de son domicile, de sa résidence ou d’un lien personnel analogue.
Ainsi, l’étendue de l’obligation fiscale à laquelle le contribuable est tenu dans cet État est, par elle-même, sans incidence sur la qualification de résident, les stipulations de la convention fiscale franco-chinoise n’excluant pas, dans leur rédaction applicable au litige, que puissent être regardées comme résidents des personnes dont les seuls revenus pris en compte pour leur assujettissement à l’impôt dans cet État sont, en application des règles d’assiette applicables, les revenus qui y trouvent leur source.
À cet égard, la rédaction de l’ancienne convention franco-chinoise de 1984 diverge de l’actuel texte de la convention modèle OCDE qui ajoute en son article 4, § 1 que « cette expression [de « résident d’un État contractant »] ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l’impôt dans cet État que pour les revenus de sources situées dans cet État ou pour la fortune qui y est située » (Modèle de convention OCDE, art. 4, § 1).
La France et la Chine ont, depuis, signé le 26 novembre 2013 une convention en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales en matière d’impôts sur le revenu (assortie d’un protocole) qui se substitue à celle du 30 mai 1984 et reprend en son article 4 § 1 la version modèle OCDE telle que citée ci-dessus.
L’affaire aurait donc été probablement jugée différemment si les mêmes circonstances s’étaient produites postérieurement à l’entrée en vigueur de cette nouvelle convention franco-chinoise. D’où l’importance de toujours identifier scrupuleusement les dispositions conventionnelles applicables au cas d’espèce.
Par le passé, le Conseil d’État avait d’ailleurs déjà écarté le critère lié à l’étendue de l’obligation fiscale pour qualifier la qualité de « résident » d’un contribuable au sens des dispositions conventionnelle (CE, 24 janvier 2011, n°316457 – concernant la convention entre la France et l’Allemagne du 21 juillet 1959). De même que l’ancienne convention franco-chinoise, la convention franco-allemande ne précise pas que l’expression « résident d’un État contractant » exclut les personnes qui ne sont assujetties à l’impôt dans cet État que pour les revenus trouvant leur origine dans cet État ou pour la fortune qui y est située. Aussi, le CE a jugé que, si le contribuable avait été soumis à l’impôt sur le revenu en Allemagne, cette circonstance ne suffisait pas, par elle-même, à lui conférer la qualité de résident d’Allemagne au sens des stipulations de la convention applicable. Il conclut ainsi que, selon l’article 2 § 4 a) de la convention fiscale franco-allemande de 1959, l’assujettissement à un impôt dans un État ne suffit pas à démontrer que le contribuable serait assujetti dans cet État en raison de son domicile, de sa résidence ou d’un lien personnel analogue ainsi que le requiert les stipulations de la convention pour lui attribuer la qualité de résident fiscal.