La Cour administrative de Douai a rappelé en fin d’année dernière les conditions dans lesquelles les sociétés peuvent mettre en échec l’approche des services de vérification lors de la mise en œuvre des dispositions de l’article 57 du code général des impôts (CGI).
CAA Douai, 4 ch., 17 décembre 2019, Zarges Tubesca Holding
Rappels sur l’affaire
Dans cette affaire, une société française, agissant en tant que « société holding animatrice » de son groupe, n’a pas refacturé à sa filiale hongroise des dépenses correspondant à des prestations de management de transition (« interim management », selon l’appellation retenue par le groupe) mises en place en vue d’assurer l’organisation industrielle de cette dernière. À l’issue d’une vérification de comptabilité, ce choix a été remis en cause, le vérificateur faisant jouer le mécanisme de l’article 57 du CGI.
Le tribunal administratif d’Amiens, auquel la société a soumis ce différend, a accueilli les demandes de cette dernière (jugement du 7 décembre 2017). Il a considéré que la société avait renversé la présomption de transfert indirect de bénéfices en justifiant d’une contrepartie favorable à sa propre exploitation. Il a en effet reconnu que les dépenses de management de transition n’avaient pas été exposées dans l’intérêt exclusif de la filiale hongroise, ce management de transition étant justifié par une « logique industrielle » et s’inscrivant « dans le cadre d’un projet de restructuration interne du groupe ». La société assumait donc pleinement son rôle de « holding animatrice qui, par essence, a vocation à participer activement à la conduite de la politique du groupe et au contrôle des filiales en rendant […] des services spécifiques ». De la sorte, le tribunal administratif a considéré que les dépenses avaient été exposées également dans l’intérêt de la société.
Aux termes de l’article 57 comme de la jurisprudence constante et désormais bien établie, pour bénéficier de la présomption de transfert indirect de bénéfices, l’administration fiscale doit apporter la preuve de l’existence d’un avantage procuré par la société française à la société étrangère. Cette présomption peut être renversée uniquement si la société apporte la preuve de l’existence de contreparties équivalentes à l’avantage consenti.
Pour ce faire, la société française peut invoquer des nécessités commerciales réelles (BOI-BIC-BASE-80-20 n°370, 18-02-2014.) , la conclusion d’affaires (CE 13-4-1964 n° 56173.), des intérêts financiers et commerciaux propres (CE 13-1-1967 n° 68139.) ou encore une gestion commerciale normale dans l’intérêt de sa propre exploitation (CE 30-3-1987 n° 52754, SA Labo Industries.) . Dans le cadre des dispositions de l’article 57 du CGI, le Conseil d’État a précisé que, pour renverser la présomption de transfert indirect de bénéfices, l’intérêt de la société ne saurait être confondu avec l’intérêt du groupe, même s’il s’agit d’un groupe fiscalement intégré (CE 28-4-2006 n° 277572, Société SEEEE. Voir également CE 18-3-1994 n° 68799-70814, SA Sovemarco Europe.) .
Les décisions de la Cour administrative d’appel de Douai
Dans cette affaire Zarges Tubesca Holding, la Cour administrative d’appel de Douai, devant laquelle le ministre de l’action et des comptes publics s’est pourvu, a contredit les juges de première instance. Elle a estimé que la société n’établissait pas en quoi les prestations de management de transition lui procuraient « une contrepartie favorable dans le cadre de ses missions d’animation qui lui incombent à la tête du groupe ». Elle ne démontrait pas que ces prestations procédaient d’une « étude stratégique préalable à la réorganisation de sa filiale » et n’étaient pas de simples « prestations d’assistance à la mise en œuvre, au seul bénéfice de cette filiale, d’orientations de réorganisations d’ores et déjà fixées ». La présomption de transfert indirect de bénéfices n’ayant pu être renversée par la société française, les rehaussements prononcés ont été considérés comme fondés.
A l’occasion de cet arrêt, la Cour a examiné la notion d’intérêt propre de la société afin de déterminer l’existence ou non d’une contrepartie à l’avantage procuré. Elle a ensuite évoqué la manière dont le contribuable peut apporter la preuve de cette contrepartie.
La Cour a adopté un raisonnement similaire à celui du Conseil d’Etat dans l’affaire Office Dépôt BS (CE 13-12-2017 n° 387969, Office Dépôt BS.) , en considérant que les prestations de management de transition ont été mises en œuvre « au seul bénéfice » de la filiale hongroise et non dans l’intérêt de la société. En effet, quand bien même l’organisation industrielle de la filiale hongroise s’inscrivait dans l’intérêt du groupe, la société française n’ayant reçu aucune contrepartie favorable en échange de ces prestations, le transfert indirect de bénéfices était bel et bien caractérisé.
En outre, dans cette affaire Zarges Tubesca Holding, la Cour retient que, pour justifier l’absence de refacturation des dépenses de management de transition, la société se contente d’évoquer son rôle de « holding animatrice » dans l’organisation industrielle de sa filiale hongroise. La Cour considère qu’elle aurait dû démontrer précisément que ces prestations procédaient d’une étude stratégique préalable à la réorganisation de la filiale hongroise, susceptible de lui procurer une contrepartie favorable dans le cadre de ses missions d’animation.
Il est ainsi important de garder en tête que, en vue de renverser cette présomption de l’article 57 du CGI, la société ne peut se contenter de descriptions génériques, elle doit être en mesure d’illustrer cette contrepartie à l’avantage consenti par des exemples concrets de son propre intérêt. Emilie Bokdam-Tognetti, dans ses conclusions sous l’arrêt Office Dépôt BS, avait déjà ouvert la voie à ce raisonnement, en considérant que la démonstration par le contribuable de l’existence de contreparties « ne peut résulter uniquement de propos généraux et vagues […] : le contribuable doit apporter quelques éléments propres à sa situation ou à son besoin » (Conclusions du rapporteur public Emilie Bokdam-Tognetti sous CE 13-12-2017 n° 387969, Office Dépôt BS).