Le Conseil d’Etat juge que doivent être regardés comme des loyers afférents à des biens corporels l’ensemble des sommes versées en contrepartie d’une prestation dont l’objet principal est la mise à disposition de tels biens, y compris celles constituant la contrepartie d’une prestation accessoire à cette mise à disposition. A l’inverse, les sommes versées en contrepartie d’autres prestations, distinctes, fournies en complément de la mise à disposition de biens corporels et des prestations accessoires, n’ont pas le caractère de loyers.
Rappel
La valeur ajoutée servant de base à la CVAE est égale à la différence entre le chiffre d’affaires, tel que défini par les dispositions de l’article 1586 sexies du CGI, et une liste limitative de charges, fixée par le même article.
Sont notamment déductibles les services extérieurs, à l’exception notable des loyers et redevances afférents aux biens corporels pris en location ou en sous-location pour une durée de plus de 6 mois, ou en crédit-bail quel que soit sa durée.
Le Conseil d’État a jugé, à plusieurs reprises, que pour déterminer si une charge ou un produit se rattache à l’une de ces catégories, il convient de se reporter aux normes comptables obligatoires en vigueur lors de l’année d’imposition concernée (CE, 4 août 2006, n°267150, Sté Foncière Ariane et CE, 9 mai 2018, n°388209, Caisse régionale du crédit agricole mutuel de Pyrénées Gascogne, solution rendue en matière de taxe professionnelle, puis transposée à la CVAE, CE, 29 juin 2018, n°416346, SAS Compagnie d’exploitation et répartition pharmaceutique de Rouen).
Dans ses commentaires au BOFiP, l’Administration précise également qu’il convient de se reporter au PCG (BOI-CVAE-BASE-20-20210707).
L’histoire
Une société, producteur de béton, a pris en location des véhicules avec personnel de conduite, pour une durée supérieure ou égale à 6 mois, afin d’assurer la livraison de son béton à ses clients. Les contrats de location donnaient lieu à une facturation globale.
Elle concluait par ailleurs des contrats d’application avec ses clients qui visaient à mettre à leur disposition un camion avec chauffeur, afin d’assurer les livraisons de béton.
En partie au titre de l’exercice 2014 et en totalité au titre de l’exercice 2015, la société a déduit du calcul de sa valeur ajoutée, base de la CVAE, les montants facturés par ses prestataires, considérant qu’il s’agissait de prestations de transport.
L’Administration a partiellement remis en cause cette déduction, en considérant que les dépenses litigieuses rémunéraient une prestation de location de véhicules, à l’exception d’une quote-part correspondant aux coûts de mise à disposition des chauffeurs.
Les juges du fond se sont prononcés en faveur de la société requérante, en admettant la déduction, pour la détermination de la valeur ajoutée, de l’ensemble des prestations et frais annexes ne correspondant pas à la stricte location des camions.
La décision
Le Conseil d’Etat retient une approche plus nuancée, et indique qu’il convient, en pareille hypothèse d’opérer une distinction entre les prestations accessoires à la location de biens corporels, et les prestations distinctes de cette mise à disposition.
Il juge ainsi que doivent être regardées comme des loyers afférents à des biens corporels l’ensemble des sommes versées en contrepartie d’une prestation dont l’objet principal est la mise à disposition de tels biens, y compris celles constituant la contrepartie d’une prestation accessoire à cette mise à disposition.
A l’inverse, les sommes versées en contrepartie d’autres prestations, distinctes, fournies en complément de la mise à disposition de biens corporels et des prestations accessoires, n’ont pas le caractère de loyers.
En cas de facturation globale, il appartient au preneur d’établir par tous moyens, la fraction du prix qui correspond à ces prestations distinctes.
Le juge de l’impôt semble ici adapter – partiellement – la solution préconisée par l’Administration en présence d’une convention de location portant à la fois sur des biens corporels et incorporels (BOI-CVAE-BASE-20-20, § 160, 22 décembre 2021).
On notera que la rapporteure publique souligne dans ses conclusions (suivies) que la difficulté tient notamment à ce que la catégorie des « loyers ou redevances afférents aux biens corporels pris en location » visée par le texte fiscal « ne recoupe pas exactement la nomenclature comptable, mais procède, avant tout, d’une analyse concrète de la nature des prestations en contrepartie desquelles sont versées les sommes en cause ».
Le CE a réitéré sa position dans une affaire relative à la location de boutiques au sein d’un aéroport quelques jours plus tard (CE, 21 décembre 2023, n°469209).