La CAA de Paris vient préciser les modalités d’imputation du déficit d’ensemble du groupe ayant cessé par l’ancienne mère intégrante et juge que le plafond d’imputation des déficits de droit commun (1 m€, majoré de 50 % de la fraction du bénéfice qui excède cette limite) s’applique globalement à son niveau.
Rappel
Dans l’hypothèse où la société tête d’un groupe intégré se trouve être détenue à plus de 95 % au moins à la clôture de l’exercice par une autre personne morale passible de l’IS, le groupe cesse, avec l’application de l’ensemble des conséquences prévues dans cette situation, à cette date.
Toutefois, la société nouvellement détentrice de plus de 95 % du capital de l’ex-société tête de groupe peut, si elle remplit les conditions d’accès au régime, constituer un nouveau groupe, dès l’exercice suivant, avec la société qu’elle a acquise et les sociétés membres de l’ancien groupe ou inclure ces sociétés dans le périmètre du groupe dont elle est déjà mère à compter de la date d’ouverture de cet exercice (CGI, art. 223 L, 6, d).
En pareille hypothèse, l’éventuel déficit d’ensemble (après réintégration des effets de la sortie) est conservé par l’ancienne société mère (CGI, art. 223 S), et présente pour elle la nature d’un déficit pré-intégration (CGI, art. 223 I, 4).
Cela étant, il est possible d’opter pour le mécanisme dit d’imputation sur base élargie, qui permet l’imputation de ce déficit d’ensemble sur les bénéfices des sociétés du groupe ayant cessé et membres du nouveau groupe – étant précisé qu’il n’est pas obligatoire de retenir toutes les sociétés de l’ancien groupe pour le bénéfice de cette mesure (CGI, art. 223 I, 5).
Problématique
Se pose la question de l’articulation de ces dispositions avec le plafond de droit commun d’imputation des déficits prévu à l’article 209-I, al. 3 du CGI (on rappelle que le déficit constaté au titre d’un exercice ne peut être déduit du bénéfice de l’exercice suivant que dans la limite d’un montant de 1 m€, majoré de 50 % de la fraction du bénéfice qui excède cette limite).
Dans ses commentaires au BOFiP, l’Administration précise expressément que :
- Lorsqu’une société dispose à la fois de déficits imputables sur une base élargie et de déficits pré-intégration, il convient d’imputer ces derniers par priorité (BOI-IS-GPE-50-10-30, 11 août 2021, n° 220).
- Conformément au 5 de l’article 223 I du CGI, on applique les règles de plafonnement du déficit imputable à la base élargie et non un plafonnement à raison du bénéfice d’imputation de chaque filiale composant la base élargie (BOI-IS-GPE-50-10-30, 11 août 2021, n° 110).
L’histoire
Au cas d’espèce, la tête d’un groupe intégré a été acquise à plus de 95 % par une société appartenant elle-même à une intégration fiscale.
La société acquise et ses filiales ont, dès l’exercice suivant celui de l’acquisition, rejoint le périmètre de cette intégration fiscale, en application des dispositions de l’article 223 L, 6-d du CGI, avec option pour l’imputation sur une base élargie.
Dans ce cadre, l’ancienne tête de groupe a entendu, au titre du même exercice :
- Imputer sur ses résultats propres une fraction du déficit d’ensemble du groupe ayant cessé, en application des dispositions des articles 223 I, 1, a et 223 S du CGI en faisant une 1re application du plafond de droit commun d’imputation des déficits prévu à l’article 209, I-al. 3 du CGI ;
- Et imputer, toujours sur ses seuls résultats propres, une fraction du déficit imputable sur base élargie en application des dispositions de l’article 223 I, 5 du CGI, en faisant une 2de application du plafond de droit commun d’imputation des déficits.
L’Administration a remis en cause cette 2de imputation, considérant que le plafond d’imputation avait déjà été épuisé lors de la 1re étape.
La décision de la CAA de Paris
La CAA de Paris confirme le redressement.
Elle juge que, si l’ancienne tête de groupe peut bénéficier du cumul des mécanismes prévus aux articles 223 I, 1-a et 223 S du CGI (imputation sur les résultats de l’ancienne mère intégrante du déficit d’ensemble du groupe ayant cessé) et 223 I, 5 du CGI (imputation sur une base élargie), leur cumul ne saurait conduire à l’imputation de déficits sur ses bénéfices pour un montant excédant le plafond de droit commun d’imputation des déficits de l’article 209, I-al. 3.
Au cas d’espèce, elle confirme que le plafond d’imputation avait déjà été épuisé lors de la 1re étape et qu’il ne demeurait, dès lors, plus de capacité d’imputation.
Notons que la CAA de Paris vient ici appliquer la solution esquissée par le Conseil d’Etat dans le cadre de l’absorption d’une société mère intégrante (CGI, art. 223 L, 6-c – CE, 9 décembre 2022, n° 451553 – éclairé par les conclusions du rapporteur public).