Le Conseil d’État juge que les remises de gammes perçues par un distributeur en échange de l’engagement du référencement de certaines gammes dans un nombre minimal de magasins rémunèrent des prestations de promotion au bénéfice de son fournisseur et ne peuvent pas réduire le prix de revient des stocks.
Rappel
Pour la détermination du bénéfice imposable, « les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l’exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient » (CGI, art. 38-3).
Ce prix de revient s’entend « pour les biens acquis à titre onéreux, du prix d’achat, minoré des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement obtenus […] » (CGI, annexe III, art. 38 nonies 1. a.).
A cet égard, la doctrine administrative précise qu’« aucune divergence n’existe entre l’évaluation comptable et l’évaluation fiscale » (BOI-BIC-PDSTK-20-20-10-10, 12 septembre 2012, § 40), la définition comptable de ce prix de revient correspondant au « prix d’achat […] après déduction des rabais commerciaux, remises, escomptes de règlement et autres éléments similaires » (ancien article 321-20 du PCG, actuel art. 213-31).
L’histoire
Une société exerçant son activité de vente au détail de produits de bricolage en grande surface a conclu plusieurs conventions commerciales avec son fournisseur, par application desquelles elle s’engageait notamment à garantir la présence, dans un nombre minimum de magasins, de certaines références de ses produits (« clause d’assortissement »).
En contrepartie, elle a bénéficié de remises de fin d’année, qu’elle a entendu déduire pour le calcul du prix de revient de ses stocks.
A l’issue de vérifications de comptabilité portant sur les exercices 2011 à 2017, l’Administration a remis en cause cette déduction.
Elle a considéré que les « remises de gammes » litigieuses ne pouvaient pas être regardées comme des « remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement obtenus » dont il conviendrait de tenir compte pour la détermination du prix de revient des stocks, mais comme la rémunération d’un service rendu par la société distributrice à son fournisseur visant à favoriser la commercialisation de ses marchandises.
La décision du Conseil d’État
Le Conseil d’État pose d’abord le principe selon lequel les remises ou ristournes qui constituent la contrepartie de prestations de services réalisées par une société au profit de ses fournisseurs et ayant pour objet d’assurer la promotion des produits acquis auprès de ceux-ci, ne peuvent être regardées ni comme des « remises, rabais commerciaux et escomptes obtenus », ni comme des « éléments similaires » au sens des règles fiscales et comptables applicables.
On notera ici qu’il reprend les principes dégagés dans sa décision SA Colruyt France de 2015 (CE, 4 février 2015, n°365815), dans le cadre de laquelle il avait jugé que les sommes perçues par un distributeur au titre des « marges arrière », correspondant à des actions de promotion des produits acquis réalisées en exécution de contrats de « coopération commerciale », ne pouvaient pas venir en déduction du prix de revient de ses stocks.
Au cas d’espèce, le Conseil d’État retient la même grille d’analyse : les sommes en litige rémunèrent-elles une prestation détachable des obligations résultant des achats et des ventes ? Ou bien des services rendus par le distributeur à son fournisseur ?
A l’issue d’une analyse des conventions commerciales conclues entre le distributeur et son fournisseur, le Conseil d’État tranche en faveur de la seconde option.
Il souligne que les remises litigieuses avaient été versées au distributeur en contrepartie de son engagement d’assurer la présence de certaines gammes et références de son fournisseur précisément définies dans un nombre déterminé de magasins.
La garantie ainsi apportée avait donc pour objet et pour effet d’assurer une visibilité constante et une notoriété accrue des gammes de produits et références concernées.
Aussi, cet engagement devait être regardé comme détachable des simples obligations résultant des achats et des ventes et, partant, comme la rémunération d’un service rendu par le distributeur à son fournisseur visant à favoriser la commercialisation de ses marchandises.
Le Conseil d’État en conclut que les sommes perçues à ce titre ne peuvent être regardées ni comme des « remises, rabais commerciaux et escomptes obtenus », ni comme des « éléments similaires » au sens des règles fiscales et comptables applicables dont il conviendrait de tenir compte pour la détermination du prix de revient des stocks.
Cette décision appelle 2 observations de notre part.
D’abord, et ainsi que le souligne le rapporteur public dans ses conclusions (non suivies), la question n’est pas évidente et présente un caractère très casuistique. Elle divise par ailleurs la jurisprudence commerciale, les « remises de gammes » ou « clauses d’assortissement » ayant pu être analysées comme relatives à des services qui n’allaient pas au-delà des simples obligations résultant des achats et des ventes (Cass. com., 27 février 1990, n°88-12.189), ou, au contraire, comme constituant une prestation spécifique (Cass. com., 20 février 2007, n°04-20.449).
De plus, la qualification retenue est également susceptible d’avoir des incidences au regard de la TVA, une prestation de services réalisée à titre onéreux rendue par un distributeur à son fournisseur étant constitutive d’une prestation imposable à la TVA (en ce sens, CE, 10 avril 2002, n°212014, SA Somagri – concernant des actions de promotion et opérations de stockage effectuées par un distributeur pour le compte de son fournisseur et rémunérées sous forme de rabais, remises et ristournes sur le prix de vente normal des produits vendus).
L’avis du praticien : Christophe Le Bon et Edouard Hulot
Cette décision confirme que les « remises de gammes » versées en contrepartie d’un engagement d’assortiment/visibilité ne minorent pas le prix de revient des stocks : elles rémunèrent une prestation de services visant la promotion des produits concernés. Le Conseil d’État applique une grille “casuistique” fondée sur le caractère détachable de l’engagement par rapport aux simples obligations d’achat-vente. En pratique, il convient de faire preuve de vigilance lors de la rédaction des contrats et vis-à-vis des incidences TVA.