Les CAA de Marseille et de Versailles ont jugé que l’absence de refacturation de la CVAE – non prise en compte dans la base du cost+ – constitue un transfert de bénéfices au sens de l’article 57 du CGI (même affaire, contestations relatives à des exercices différents).
Mise en œuvre de l’article 57 du CGI
Pour mettre en œuvre l’article 57 du CGI, une fois la condition de dépendance établie, l’Administration dispose de 2 possibilités : soit elle démontre l’existence d’un avantage accordé par une entreprise établie en France à une entreprise associée établie à l’étranger (la première pouvant alors combattre la présomption de transfert de bénéfices par la démonstration d’une contrepartie au moins équivalente à l’avantage consenti) soit, si elle n’y parvient pas, elle doit établir l’existence d’un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé ou du service rendu pour démontrer l’existence d’une libéralité consentie par l’entreprise établie en France (CE, 7 novembre 2005, n°266436 et n°266438, Cap Gemini, CE, 16 mars 2016, n°372372, Sté Amycel France et, pour une illustration plus récente, CE, 19 septembre 2018, n°405779, Sté Philips France).
L’histoire
Une société française avait conclu avec sa mère allemande (détention à 100 %) un « Research and Development Services Agreement », dans le cadre duquel elle s’était engagée à lui rendre des services d’aide dans les domaines de la conception, du développement et du soutien des produits informatiques, ainsi que tous les services de consultant en relation avec de nouveaux produits informatiques.
Ce contrat fixait une rémunération sur la base d’un cost+ 6 %. Il prévoyait, en outre, au titre des coûts devant donner lieu à refacturation et inclus dans la base du cost+, que « tous les impôts sur le revenu ainsi que l’impôt sur les sociétés » seraient supportés par la société française, tandis que toutes les autres taxes sur les services seraient supportées par la société allemande. La société française n’avait, dès lors, pas intégré la CVAE aux coûts pris en compte pour l’assiette du cost+.
À l’issue d’une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2012 et 2013, l’Administration a entendu faire application du dispositif prévu à l’article 57 du CGI.
Absence d’avantage par comparaison…
Les juges relèvent que, pour établir l’existence d’un avantage consenti par la société française à sa mère allemande, l’Administration n’a pas procédé à des comparaisons attestant que le prix payé en contrepartie des prestations réalisées au profit de la société allemande était supérieur à ceux pratiqués par des entreprises similaires exploitées normalement avec des fournisseurs dépourvus de liens de dépendance. Aussi, l’Administration ne pouvait pas se prévaloir de la présomption de transfert de bénéfices. Il lui fallait donc établir l’existence d’un écart injustifié entre la valeur vénale de la prestation et le prix facturé.
… mais existence d’un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du service rendu
Les juges considèrent, en revanche, qu’il y a bel et bien un écart injustifié entre le prix facturé et la valeur de la prestation.
Ils relèvent, à cet égard, que la CVAE ne constitue ni un impôt sur le revenu, ni un impôt sur les sociétés, dont elle constitue d’ailleurs une charge déductible. Aussi, la société française, en n’intégrant pas cette CVAE aux coûts à prendre en compte pour l’assiette du cost+, a renoncé à percevoir un élément de prix auquel elle avait contractuellement droit et a, ainsi, consenti une libéralité à sa mère allemande.
On observe que si la société française invoquait une position du CNC laissant aux entreprises le choix de qualifier, dans les comptes consolidés, la CVAE en charge opérationnelle ou en impôt sur les résultats (communiqué du CNC du 14 janvier 2010 sur le traitement comptable de la CET pour les sociétés établissant leurs comptes consolidés selon les normes IFRS), les juges considèrent l’argument comme non-pertinent, la société ayant en tout état de cause enregistré la CVAE dans un compte de charges courantes (et non dans le compte relatif aux impôts sur les résultats).
Rappelons que les entreprises ne disposent pas d’une telle option dans leurs comptes sociaux établis en règles françaises, l’ANC ayant indiqué dans son règlement n°2010-11 du 5 novembre 2010 que la CVAE (et plus globalement la CET) constitue une charge d’exploitation et non un impôt.
On rappellera également que le Conseil d’État a jugé que la déduction, par une société française, des subventions reçues de l’État et des remboursements de CIR, pour la détermination du prix de cession du produit de sa recherche à facturer à sa société mère étrangère, ne permettait pas, par elle-même, de présumer l’existence d’un transfert de bénéfices à l’étranger (CE, 19 septembre 2018, n°405779, Sté Philips France, voir aussi TA Montreuil, 7 juillet 2020, n°1900974, STMicroelectonics).
Absence d’une contrepartie pour la société française
Enfin, la société française n’établissait pas que l’écart de prix litigieux comportait pour elle une contrepartie (elle se bornait à indiquer que l’absence de refacturation de la CVAE résultait d’une obligation contractuelle, ayant conditionné l’engagement de la société allemande).
- Voir CAA Versailles, 8 juin 2021, n°19VE01280
- CAA Marseille, 8 juillet 2021, n°20MA00804