Pour mémoire, la loi de finances pour 2019 a profondément réformé le régime d’imposition des produits de cession ou de concession de brevets (article 238 du CGI). En juillet 2019, l’Administration avait publié, pour consultation publique (close depuis le 15 septembre), ses projets de commentaires sur le nouveau dispositif.
Les commentaires définitifs ont été publiés le 22 avril et apportent des précisions et certaines modifications par rapport à la version en consultation.
Les précisions apportées par l’Administration
Deux précisions particulièrement attendues :
- Les commentaires provisoires permettaient, par tolérance, d’opter pour les brevets non encore délivrés sous condition de délivrance à la clôture du 3e exercice suivant la date de dépôt de la demande de brevet. Cette tolérance a été modifiée dans les commentaires définitifs et le délai de 3 ans s’apprécie désormais « à la clôture du troisième exercice suivant la date d’option pour le régime au titre de cet actif » (BOI-BIC-BASE-110-10-20200422, n°30). Passé ce délai, l’entreprise est tenue de souscrire des déclarations de résultat rectificatives pour les exercices au titre desquels elle a appliqué le régime spécial sur les brevets concernés.
- La condition de territorialité qui imposait, dans la précédente version, aux entreprises de bénéficier de la protection juridique des inventions dans tous les pays dans lesquels les licences étaient accordées est largement atténuée. Désormais, « Lorsqu’une invention est protégée en France, dans un Etat membre de l’UE ou dans autre Etat partie à l’accord sur l’Espace économique européen par un titre mentionné au 1° du I de l’article 238 du CGI, il est admis que les redevances perçues au titre de la concession de licences d’exploitation de cette invention dans des territoires où elle n’est pas protégée soient également comprises dans le résultat net de concession » (BOI-BIC-BASE-110-10-20200422, n°290).
Aucun changement n’est à noter s’agissant de la définition du logiciel et des conditions d’accès de cet actif au nouveau dispositif.
D’une manière générale, la doctrine administrative rappelle que les actifs doivent présenter le caractère d’éléments de l’actif immobilisé. Il est toutefois désormais précisé que ce caractère peut être rempli pour les actifs incorporels même lorsqu’ils ne figurent pas au bilan, c’est-à-dire lorsque les frais d’études ou de recherches ayant abouti à leur mise au point ont été passés en frais généraux (BOI-BIC-BASE-110-20-20-20200422, n°1).
Quant à l’application stricto sensu du régime, l’administration apporte des précisions attendues, notamment sur les points suivants.
- La remarque permettant de ne pas tenir compte du rattachement ultérieur, pour le calcul du résultat net, des dépenses de R&D d’un actif éligible incorporé à une famille ayant déjà fait l’objet d’une option est réécrite, mais conserve une portée identique (BOI-BIC-BASE-110-30-20-20200422, n°140).
- Par ailleurs, l’administration apporte une nouvelle tolérance concernant la sous-traitance intragroupe dans le cas où les dépenses de R&D externalisées auprès d’entités non liées ont transité par une entité liée qui les a refacturées sans marge à la société bénéficiaire du régime. Cette tolérance est toutefois assortie d’un certain nombre de justificatifs (BOI-BIC-BASE-110-30-20-20200422, n°190).
- Des précisions sont apportées quant à l’application du nouveau dispositif aux sociétés de personnes.
Enfin, l’administration confirme la possibilité d’imputer la perte fiscale de droit commun de l’exercice sur les résultats nets bénéficiaires soumis au taux réduit sur le même exercice, comme prévu par la Loi. Toutefois, l’administration admet également, par tolérance, la faculté pour les entreprises de compenser le résultat net au taux réduit avec les déficits fiscaux reportables issus des exercices antérieurs. Dans ce cadre, en fonction de l’intention de la société d’utiliser ou non cette tolérance, les impôts différés actifs comptabilisés au titre des déficits fiscaux devront être valorisés au taux de 10% ou de 33,33%. Les commentaires administratifs détaillent les modalités d’application du plafonnement et de l’utilisation de la franchise de 1 m€ lors de l’imputation de ces déficits, avec un mécanisme finalement similaire à celui qui existait sous l’empire de l’ancien article 39 terdecies du CGI (BOI-BIC-BASE-110-30-20-20200422, n°420).
Des précisions sont apportées pour les groupes fiscaux, celles-ci reprennent pour l’essentiel les tolérances précitées et notamment la compensation possible des déficits fiscaux reportables d’ensemble avec le résultat net bénéficiaire soumis au taux d’IS réduit.