La CAA de Bordeaux apporte des précisions sur les modalités de documentation d’une baisse de CA pouvant justifier la déductibilité d’une provision pour dépréciation d’un fonds de commerce.
Rappel
Comptablement, par application de l’article 214-6 du PCG, la dépréciation d’un élément d’actif est subordonnée à la condition que la valeur actuelle de cet élément d’actif – la plus élevée entre la valeur vénale et la valeur d’usage – soit devenue notablement inférieure à sa valeur nette comptable (VNC).
Dans ce cadre, la valeur d’usage correspond à l’estimation des avantages économiques futurs attendus de l’utilisation de l’actif et de sa sortie, c’est-à-dire à la valeur actualisée des flux nets de trésorerie attendus de l’actif.
Au plan fiscal, les immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment le fonds de commerce, peuvent donner lieu à la constitution de provisions en cas de dépréciation (article 214-6 du PCG).
La déductibilité fiscale d’une provision pour dépréciation d’un fonds de commerce est subordonnée à la justification de ce que la dépréciation concerne l’ensemble du fonds, et non pas seulement certains de ses éléments.
À cet égard, le Conseil d’État a jugé qu’une baisse importante du chiffre d’affaires et du bénéfice, ayant entraîné une dépréciation effective du fonds de commerce, peut justifier la constitution d’une provision (CE, 27 décembre 1937, n°56712, solution reprise au BOFiP, BOI-BIC-PROV-40-10-10, n°110, en date du 8 juin 2022).
L’histoire
En 2008, une société exploitant une pharmacie a acquis le fonds de commerce d’une autre pharmacie, comprenant très majoritairement des éléments incorporels. Elle a inscrit ce fonds à l’actif de son bilan pour son prix d’acquisition.
Elle a constaté la dépréciation de ce fonds, par le biais de provisions au cours des exercices 2013 et 2014. Fiscalement, la société a considéré que ces dépréciations étaient déductibles.
A l’issue d’une vérification de comptabilité, l’Administration a remis en cause la déduction de ces provisions.
La décision de la CAA de Bordeaux
Devant la Cour, la société requérante entendait justifier de la dépréciation du fonds par les éléments suivants :
- la situation du marché des officines de pharmacie en France, en baisse depuis plusieurs années ;
- une baisse de son CA HT au titre de l’exercice clos en 2013, inférieur de 15 % comparé au montant du CA prévisionnel et au CA de référence estimé au moment de l’acquisition du fonds de commerce ;
- la circonstance que son gérant et associé unique avait renoncé à sa rémunération au titre des exercices 2012 à 2014, et avait procédé à un important abandon de créance au titre de l’exercice 2013, dans le but de ne pas aggraver la situation de la société.
La Cour écarte ces justifications, considérant que la requérante n’apportait pas la preuve de la dépréciation du fonds de commerce.
Elle souligne de plus :
- que par comparaison au CA HT retenu lors de l’acquisition du fonds en 2008, aucune baisse n’avait été constatée au titre de l’exercice clos en 2014 – et que celle constatée en 2013 était « non significative » (baisse de 1,69 %) ;
- la stabilité, tant de la marge commerciale, que de l’excédent brut d’exploitation et du taux de marge réalisé entre l’exercice de référence et les exercices 2013 et 2014.
La société faisait valoir, par ailleurs, que le maintien de la rentabilité de l’entreprise n’avait été rendu possible que grâce à la renonciation de son gérant à sa rémunération et par l’abandon de créance qu’il lui avait consenti, elle n’établissait pas, en l’absence de baisse du chiffre d’affaires avéré et de l’excédent brut d’exploitation, la baisse de la valeur d’usage du fonds par rapport à sa valeur nette comptable.
On notera que la Cour a écarté le recours, pour justifier de la comptabilisation des provisions litigieuses, aux études réalisées par la société Interfimo (organisme financier dédié aux professionnels libéraux).
Rappelons qu’elle a tout récemment jugé que si un contribuable ne peut justifier de la dépréciation d’un fonds de commerce en recourant à des statistiques ou des données d’ordre général (il s’agissait ici également des études annuelles de la société Interfimo), rien ne lui interdit, en revanche, de s’y référer pour le calcul du montant de la provision (CAA Bordeaux, 31 octobre 2024, n°22BX01420).