Selon la CAA de Lyon, les rémunérations versées à des biologistes associés par un laboratoire d’analyses médicales doivent être assimilées à des charges de personnel pour la détermination de la valeur ajoutée servant de base à la CVAE, quand bien même elles auraient été enregistrées au compte 622 610 « honoraires de production ».
Rappel
Pour mémoire, sont soumises à la CVAE les personnes physiques ou morales qui exercent une activité dans les conditions fixées aux articles 1447 et 1447 bis du CGI et dont le chiffre d’affaires est supérieur à 152 500 € (CGI, art. 1586 ter).
La valeur ajoutée servant de base à la CVAE est égale à la différence entre le chiffre d’affaires, tel que défini par les dispositions de l’article 1586 sexies du CGI, et une liste limitative de charges, fixée par ce même article.
Ainsi, sont notamment déductibles les services extérieurs (charges à comptabiliser dans les comptes 611 et 613 à 629) tels que les rémunérations d’intermédiaires et honoraires (compte 622).
En revanche, les charges de personnel (comptes 641 à 649) ne sont pas déductibles de la valeur ajoutée (voir en ce sens : BOI-CVAE-BASE-20-20-22/12/2021, § 260 ; Réponse ministérielle n°38831, 11 février 2014 ; CE, 28 novembre 2018, n°413121, SNC Lancôme Parfums et Beauté et Cie).
Le Conseil d’État a jugé, à plusieurs reprises, que pour déterminer si une charge ou un produit se rattache à l’une de ces catégories, il convient de se reporter aux normes comptables obligatoires en vigueur lors de l’année d’imposition concernée (CE, 4 août 2006, n°267150, Sté Foncière Ariane et CE, 9 mai 2018, n°388209, Caisse régionale du crédit agricole mutuel de Pyrénées Gascogne, solution rendue en matière de taxe professionnelle, puis transposée à la CVAE, CE, 29 juin 2018, n°416346, SAS Compagnie d’exploitation et répartition pharmaceutique de Rouen). Dans ses commentaires au BOFiP, l’Administration précise également qu’il convient de se reporter au PCG (BOI-CVAE-BASE-20-20210707).
Cela étant, le Conseil d’État a également jugé qu’en cas de contradiction entre la règle comptable et l’esprit de la norme fiscale, le juge n’est pas lié par l’inscription comptable effectuée par le contribuable (notamment, CE 30 décembre 2002, n°238030 et 4 août 2006, n°270961).
L’histoire
Une société ayant pour activité l’exploitation d’un laboratoire d’analyses médicales multisites a comptabilisé les honoraires versés aux biologistes associés pour l’exécution de leurs prestations techniques au compte 622 610 « honoraires de production ».
Invoquant les dispositions du Code de la santé publique (art. L. 6213-7) aux termes desquelles les biologistes associés doivent être regardés comme des professionnels libéraux exerçant leur activité en toute indépendance, la société a, pour la détermination de sa valeur ajoutée, déduit au titre des « autres achats et charges externes » les sommes correspondant au solde débiteur du compte 622 610.
À l’issue d’une vérification de comptabilité, l’Administration a exclu du poste comptable « autres achats et charges externes » ces rémunérations, estimant qu’elles présentaient, en réalité, le caractère de charges de personnel. Elle a rehaussé les bases imposables à la CVAE en conséquence.
La décision
La CAA de Lyon confirme le rehaussement. Elle juge que les honoraires versés aux biologistes associés ont, pour la société versante le caractère de charges de personnel, qui sont exclues de la liste de charges devant être déduites de la valeur ajoutée servant de base à la CVAE.
Pour ce faire, elle a procédé à l’analyse des liens unissant les biologistes associés à la société, et considéré qu’ils ne pouvaient être regardés comme des tiers dès lors que :
- Ils ne facturent pas leurs actes professionnels à la société ;
- Leur rémunération n’est pas individualisée ;
- Ils ne peuvent exercer leurs fonctions que dans un seul laboratoire de biologie médicale et donc travaillent exclusivement pour le compte des clients de la société.