Conditions de formation d’un groupe intégré
On se souvient que le Conseil d’Etat a récemment jugé qu’une société immatriculée au RCS après le début d’un exercice pouvait se constituer, pour ce même exercice, tête d’un groupe fiscal intégré composé de sociétés acquises avant le début de l’exercice alors qu’elle était en formation (CE, 7 mars 2012, n° 335046 et 335047, EURL Cigale distribution). Cette solution, contraire à la doctrine administrative, avait été rendue sous l’empire des anciennes dispositions de l’article 223 A du CGI aux termes desquelles l’option pour le régime de groupe devait être déposée avant la date d’ouverture du premier exercice du groupe.
L’Administration se rallie à cette décision et n’exige plus que l’immatriculation de la société au RCS soit antérieure à la date commune d’ouverture des exercices des sociétés du groupe.
Cela étant, cette solution n’a plus guère de portée pratique aujourd’hui dès lors que depuis le 1er janvier 2004, la société mère doit notifier son option avant l’expiration du délai prévu pour le dépôt de la déclaration du résultat de l’exercice précédant le premier exercice au titre duquel elle demande l’application du régime de groupe pour elle et ses filiales. En effet, c’est désormais la loi fiscale qui ne permet pas à une société qui se crée de constituer immédiatement une intégration fiscale puisque la modalité d’exercice de l’option requise implique nécessairement que la société ait déjà clôturé au moins un exercice.
On retiendra que désormais, l’Administration exige également des filiales qu’elles aient déjà clôturé un premier exercice pour pouvoir rejoindre un groupe intégré. Ce faisant, l’Administration applique de façon stricte la disposition légale qui prévoit comme pour la mère que l’accord des filiales doit être notifié dans les mêmes conditions de délai que l’option pour le régime. Cette condition retarde notamment l’intégration des filiales constituées par un apport partiel d’activité.
Cela étant, la société créée pour acquérir au moins 95 % du capital d’une société qui est déjà mère d’un groupe (CGI, art. 223 L 6 d), conserve la possibilité de constituer immédiatement une intégration fiscale. En effet, dans cette situation, elle est tenue de produire l’option au plus tard à l’expiration du délai de dépôt de la déclaration des résultats de l’exercice d’acquisition et non de l’exercice précédent.
L’exit tax espagnole des personnes morales est contraire à la liberté d’établissement
La loi espagnole qui prévoit l’imposition immédiate des plus-values latentes attachées aux actifs d’une société qui transfère vers un autre Etat membre sa résidence fiscale ou des actifs d’un établissement stable, a été jugée contraire à la liberté d’établissement dès lors que cette imposition n’est pas prévue pour les mêmes transferts réalisés au sein du territoire national.
La Cour confirme ici sa jurisprudence antérieure (29 novembre 2011, National Grid Indus, et 6 septembre 2012, Commission contre Portugal). Elle rappelle que la restriction à la liberté d’établissement est caractérisée par le seul fait qu’une société en exerçant sa liberté d’établissement subit un désavantage de trésorerie par rapport à une société similaire qui maintient son siège social, sa direction effective, sa résidence ou ses actifs dans l’Etat d’origine.
Si cette restriction est justifiée par l’objectif légitime de sauvegarder l’exercice de la compétence fiscale de l’Etat membre d’origine, le recouvrement immédiat de l’imposition, sans faculté de report, est jugé disproportionné.
On notera que, pour la Cour, le dispositif de report de paiement prévu par le droit commun espagnol, ne pouvait être considéré comme offrant une alternative moins attentatoire au paiement immédiat de l’imposition, celui-ci étant soumis à des conditions relatives notamment à la situation économique et financière du contribuable, ayant pour effet de dénier à ce dispositif tout caractère automatique.
Cet arrêt traduit a minima une exigence d’effectivité au report de paiement, pour passer le test de la proportionnalité (point 37 de l’arrêt). On rappelle que le régime français issu de la 3e LFR pour 2012 offre seulement une possibilité d’imposition fractionnée, sur option, et non un report d’imposition.