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Spécial PLF 2019 : les députés adoptent la 1re partie en 1re lecture

Par Patrick Fumenier, Marie-Pierre Hôo

Le 22 octobre dernier, les députés ont adopté, en première lecture, la première partie du PLF 2019. Elle sera prochainement examinée par les sénateurs (date non encore fixée), tandis que les députés se pencheront sur la seconde partie du PLF à compter du 30 octobre. Les mesures fiscales incluses dans cette seconde partie seront quant à elles examinées les 15 et 16 novembre.

Sur le même sujet :

Sommaire

Mesures adoptées sans modifications substantielles

Mesures modifiées

Mesures nouvelles

Mesures évoquées mais non adoptées

 

 

Mesures adoptées sans modifications substantielles

Mesures modifiées

Aménagement du régime de l’intégration fiscale (art. 12)

Réduction du taux de la quote-part de frais et charges sur les plus-values de cession de titres de participation

Pour mémoire, lors de l’examen du projet de loi en Commission des finances, cette dernière s’était opposée à un abaissement de 12 % à 5 % du taux de la QPFC sur les plus-values de cession de titres de participation, et souhaitait voir restreint le champ d’application de la mesure.

Ainsi, le taux serait abaissé à 5 % seulement lorsque la cession est réalisée entre :

Ainsi, le champ du taux de 5 % serait cantonné aux mêmes hypothèses que celles bénéficiant du taux de QPFC de 1 % pour l’application du régime mère-filiales et de la neutralisation de 99 % des distributions n’ouvrant pas droit au régime mère-filiales.

Le ministre Bruno Lemaire a toutefois expliqué qu’il aurait préféré un taux à 5 % applicable à toutes les entreprises, y compris non intégrées. « Par esprit de compromis », il a toutefois donné un avis favorable à l’amendement présenté par la Commission des finances.

Limitation de la déductibilité des charges financières (art. 13)

Clause de sauvegarde en cas de situation de sous-capitalisation

Le projet de texte prévoit qu’en cas de situation de sous-capitalisation, la déduction des charges financières nettes sera restreinte à hauteur de 10 % de l’EBITDA ou de 1 M€ si ce montant est plus élevé et le mécanisme de déduction complémentaire n’est pas applicable.

Sur proposition de la Commission des finances, les députés ont adopté un amendement visant à l’instauration d’une clause de sauvegarde spéciale (hors intégration fiscale, comme dans l’intégration fiscale). Le dispositif renforcé prévu en cas de sous-capitalisation ne s’appliquerait pas, si l’entreprise apporte la preuve que le ratio d’endettement du groupe consolidé auquel elle appartient est supérieur ou égal à son propre ratio d’endettement. Ainsi, dans cette hypothèse, l’entreprise continuerait à bénéficier de l’application des plafonds de droit commun (30 % de l’EBITDA fiscal ou 3 M€) et de la clause de sauvegarde permettant, sous conditions, une déduction complémentaire.

Pour l’application de cette clause de sauvegarde spéciale sous-capitalisation, le ratio d’endettement de l’entreprise correspondrait au rapport existant entre le montant total de ses dettes et le montant de ses fonds propres.

Le ratio d’endettement du groupe consolidé serait déterminé en tenant compte des dettes, à l’exception de celles envers des entreprises appartenant au groupe consolidé. Le ratio d’endettement de l’entreprise serait considéré comme égal au ratio d’endettement du groupe consolidé auquel elle appartient lorsque le premier ratio est supérieur au second ratio de deux points de pourcentage au maximum.

La même clause de sauvegarde serait adaptée aux groupes intégrés.

Clarification sur les éléments à retenir pour déterminer l’EBITDA « fiscal »

L’EBITDA à retenir s’obtient en corrigeant le résultat fiscal soumis à l’IS des charges financières nettes, des amortissements et des provisions admis en déduction, des gains et pertes imposables au taux réduit. Il s’entend de celui obtenu avant imputation des déficits et tient compte des déductions et des abattements pour l’assiette de l’impôt.

Il serait précisé que le résultat fiscal serait corrigé, s’agissant des provisions, des seules provisions pour dépréciation.

Exception en faveur des projets d’infrastructures publiques de long terme (autorisée par l’article 4 de la directive ATAD)

Echapperaient au dispositif nouveau les charges financières supportées par le cocontractant de l’Administration et afférentes aux biens acquis ou construits ou aux opérations réalisées par lui dans le cadre :

Cette possibilité s’inscrit dans la dérogation prévue à l’article 4, 4 de la directive ATAD, qui permet de ne pas inclure dans le périmètre des charges financières faisant l’objet d’une déductibilité encadrée, les intérêts qui sont afférents à des projets d’infrastructures publiques de long terme.

La discussion en 2e lecture pourra permettre d’affiner la clause (instauration de seuils).

Réforme du régime d’imposition des produits de cession ou de concession de brevets (art. 14)

Baisse du taux réduit de 15 % à 10 %

Le PLF prévoyait le maintien de l’actuel taux de 15 %, qui pourrait finalement être abaissé à 10 %.

Le taux applicable aux revenus tirés d’actifs incorporels par un inventeur personne physique serait, lui, réduit de 12,8 % à 10 %.

Modifications du champ d’application

Le projet de texte prévoit que les inventions brevetables non brevetées, jusque-là dans le champ, soient désormais exclues dans le cadre du dispositif nouveau.

Sur proposition du Gouvernement, resteraient en définitive dans le champ d’application du régime les inventions dont la brevetabilité a été certifiée par l’Institut national de la propriété industrielle, à l’occasion d’une procédure de demande de certificat d’utilité ou de brevet. On notera que l’exposé des motifs indique que cette mesure serait réservée aux PME. Or, le texte de l’amendement lui-même ne comporte aucune restriction. Pour autant, on ne peut exclure qu’une telle restriction vienne à être prévue dans le cadre d’un autre véhicule législatif (par exemple, dans le projet de loi PACTE).

Par ailleurs, le dispositif serait étendu à l’ensemble des logiciels originaux protégés par le droit d’auteur (et non plus seulement à ceux n’ayant pas généré de revenus avant le 1er janvier 2019).

Instauration d’une clause de sauvegarde

Sous certaines conditions, le rapport final de l’action 5 du projet BEPS de l’OCDE permet aux Etats d’instaurer une clause de sauvegarde afin de ne pas appliquer le ratio « nexus » dans certaines situations.
Si le ratio « nexus » se trouve supérieur à 32,5 %, et si le contribuable considère que ce rapport devrait être différent pour l’application du dispositif, il pourrait faire application d’un rapport de remplacement représentant la proportion de la valeur de l’élément considéré qui serait effectivement attribuable aux activités de R&D qu’il conduit directement ou indirectement. L’application et le niveau de rapport de remplacement seraient définis de manière annuelle par le contribuable qui est susceptible de décrire et de justifier ces circonstances exceptionnelles.

Le contribuable devrait joindre la preuve que les conditions sont remplies dans sa déclaration de résultat de l’exercice au titre duquel il a recours à la clause de sauvegarde.

Documentation

Pour mémoire, une nouvelle obligation documentaire visant à faciliter les contrôles de l’Administration serait instaurée. Le texte originel prévoit que, si la documentation n’est pas remise ou est incomplète, l’Administration met en demeure l’entreprise de se conformer à ses obligations. A défaut, une amende correspondant à 5 % des revenus tirés des actifs imposés selon le régime préférentiel serait appliquée.

Cette sanction serait en définitive limitée à 5 % des revenus tirés, non pas de tous les actifs éligibles au régime préférentiel, mais seulement de ceux concernés par la mise en demeure, c’est-à-dire ceux pour lesquels des informations n’ont pas été transmises.

Un amendement de clarification sur le champ de cette obligation documentaire a également été adopté.

Durcissement du dernier acompte de l’IS pour les grandes entreprises (art. 15)

Comme nous le redoutions, les députés ont voté un amendement afin de pérenniser cette mesure de durcissement du dernier acompte de l’IS pour les grandes entreprises pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019.

Le montant du dernier acompte de l’IS serait désormais de :

Si l’acompte versé par l’entreprise est insuffisant, l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du CGI et les pénalités prévues à l’article 1731 du même Code seraient appliqués à la différence entre respectivement 95 % ou 98 % de l’impôt dû d’une part, et 95 % ou 98 % de l’impôt estimé d’autre part, sous réserve que cette différence soit supérieure à la fois à 25 % (et non plus 20 %) du montant de l’impôt dû et à 8 M€ (sociétés réalisant un chiffre d’affaires supérieur à 1 Md €) ou 2 M€ (sociétés réalisant un chiffre d’affaires compris entre 250 M€ et 1 Md€).

Mesures d’accompagnement du prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu (art. 3)

Dans le cadre du prélèvement à la source, il est prévu que l’administration fiscale mette le taux qui lui est applicable à disposition du contribuable et qu’elle le transmette au débiteur du PAS (CGI, art. 204 H, I, 4).

En sus de la communication du taux, l’administration fiscale serait également dans l’obligation de fournir au contribuable son calcul.

Par ailleurs, une mesure similaire a été adoptée s’agissant de l’acompte et de ses modalités de calcul pour les indépendants.

Sont prévues les modalités selon lesquelles les particuliers employeurs pourront bénéficier, le cas échéant, de l’étalement du solde de l’impôt dû au titre de 2019.

Mesures tendant à la simplification de la fiscalité (art. 9 et 11)

Suppression de nouvelles taxes à faible rendement

Seraient également supprimées :

Seraient par ailleurs exclus de l’assiette de la taxe spéciale sur certains véhicules routiers les véhicules utilisés par les cirques ou affectés exclusivement au transport des manèges et autres matériels d’attractions ainsi que ceux utilisés par les centres équestres.

Suppression des droits d’enregistrement dus sur les actes relatifs à la vie des sociétés

Seraient supprimés les droits d’enregistrement dus, selon la terminologie du BOFiP, sur les actes relatifs à la vie des sociétés. Seraient concernés :

Aménagement du « Pacte Dutreil transmission » (art. 16)

Engagements collectifs de conservation : abaissement des seuils de détention

Pour mémoire, sous certaines conditions, notamment de conservation des titres, les parts ou actions d’une société ayant une activité économique transmises par décès ou entre vifs sont exonérées de droits de mutation à titre gratuit à concurrence de 75 % de leur valeur (CGI, art. 787 B). Ces titres doivent ainsi notamment faire l’objet d’un engagement collectif de conservation d’une durée minimale de 2 ans, portant sur au moins 34 % des titres de la société ou 20 % pour les sociétés cotées, suivi d’un engagement individuel de 4 ans.

Pour les engagements collectifs souscrits à compter du 1er janvier 2019, ces seuils de détention seraient revus à la baisse. L’engagement devrait désormais porter sur 10 % des droits financiers et 20 % des droits de vote attachés aux titres émis par la société s’ils sont admis à la négociation sur un marché réglementé ou, à défaut, sur au moins 17 % des droits financiers et 34 % des droits de vote, y compris les parts ou actions transmises.

Engagement collectif de conservation en cas de détention indirecte

Par exception, l’engagement collectif est « réputé acquis » dès lors que le donateur détient, avec son conjoint ou partenaire PACS, le quota de titres précité depuis 2 ans au moins et que l’un d’eux exerce son activité principale ou, si la société est soumise à l’IS, l’une des fonctions de direction énumérées au 1° du 1 du III de l’article 975 du CGI, dans ladite société, depuis plus de 2 ans (CGI, art. 787 B, b., al. 4). La conclusion formelle d’un engagement collectif de conservation n’est alors pas nécessaire.

Cet engagement collectif serait désormais réputé acquis lorsque les parts ou actions détenues depuis 2 ans au moins, directement ou indirectement, dans la limite d’un seul niveau d’interposition, par une personne physique seule ou avec son conjoint, son partenaire avec lequel elle est liée par un Pacs ou son concubin notoire atteignent les seuils de détention prévus (qui devraient être revus à la baisse, voir ci-avant), sous réserve que cette personne ou son conjoint, son partenaire lié par un Pacs ou son concubin notoire exerce depuis 2 ans au moins dans la société concernée son activité professionnelle principale ou l’une des fonctions énumérées au 1° du 1 du III de l’article 975 lorsque la société est soumise à l’IS.

En cas de détention indirecte, l’exonération partielle est accordée en tenant compte des titres détenus par une société possédant directement une participation dans la société dont les parts ou actions font l’objet de l’engagement collectif de conservation visé et auquel elle a souscrit.

La mesure nouvelle serait applicable aux engagements collectifs réputés acquis à compter du 1er janvier 2019.

Caractère intercalaire des OPE réalisées au cours de l’engagement de conservation

En cas de non-respect de l’engagement de conservation collectif ou individuel, par suite d’une fusion, d’une scission ou d’une augmentation de capital, il est prévu que l’exonération partielle accordée lors d’une mutation à titre gratuit avant l’une de ces opérations n’est pas remise en cause si les signataires respectent l’engagement en cause jusqu’à son terme. Les titres reçus en contrepartie de ces opérations doivent être conservés jusqu’au même terme. De même, cette exonération n’est pas non plus remise en cause lorsque l’engagement de conservation n’est pas respecté par suite d’une annulation des titres pour cause de pertes ou de liquidation judiciaire (CGI, art. 787 B, g et h).

A compter du 1er janvier 2019 seraient désormais également regardées comme des opérations intercalaires les offres publiques d’échange (OPE) préalables à une fusion ou une scission, dès lors que cette fusion ou cette scission est opérée dans l’année qui suit la clôture de l’offre publique d’échange. L’exonération partielle ne serait alors pas remise en cause.

On notera par ailleurs qu’au cours des débats, la question de la hausse de l’exonération (de 75 % à – potentiellement – 90 % de la valeur des parts ou actions) a été discutée. Le Gouvernement s’y est déclaré plutôt favorable, mais a indiqué qu’il solliciterait au préalable l’avis du Conseil d’Etat. Affaire à suivre !

Aménagement (à la marge) du dispositif « Dutreil-ISF » (art. additionnel après l’art. 16)

Deux aménagements sont apportés en faveur des contribuables ayant bénéficié du mécanisme « Dutreil-ISF » avant son abrogation :

Mesures nouvelles

Non déduction des redevances de droits de la propriété intellectuelle et droits analogues versés à des entreprises implantées dans des tats ne respectant pas l’approche nexus (art. additionnel après l’art. 14)

Les redevances de concession de licence d’exploitation de droits de la propriété intellectuelle versées à une entreprise liée, qui n’est pas, au titre de l’exercice en cours, soumise à raison de ces mêmes redevances à un impôt sur le revenu ou sur les bénéfices dont le taux effectif est au moins égal à 25 %, seraient exclues des charges déductibles pour l’établissement de l’impôt à hauteur d’une fraction de leur montant.

Cette fraction serait égale au produit du montant des redevances par le rapport entre, au numérateur, la différence entre 25 % et le taux effectif d’imposition auquel ont été soumises les redevances et, au dénominateur, 25 %.

Lorsque les redevances sont versées à une entreprise qui a pris en concession, directement ou par l’intermédiaire d’entreprises liées, de tels droits auprès d’une entreprise à laquelle elle est liée, les conditions de déductibilité de ces redevances seraient appréciées au regard de leur taux effectif d’imposition constaté au niveau de cette dernière entreprise.

Cette mesure serait applicable dès lors que l’entreprise au niveau de laquelle est apprécié le taux d’imposition effectif des redevances :

Elle s’appliquerait aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019.

Suppression de l’exonération d’IR applicable aux locations en meublé (art. additionnel après l’art. 2)

Les personnes qui louent ou sous-louent en meublé une ou plusieurs pièces de leur habitation principale sont exonérées de l’impôt sur le revenu pour les produits de cette location sous réserve que les pièces louées constituent pour le locataire ou le sous-locataire en meublé sa résidence principale ou sa résidence temporaire, dès lors qu’il justifie d’un contrat de travail à durée déterminée (tel que conclu en application du 3° de l’article L. 1242-2 du code du travail, qui vise les emplois à caractère saisonnier), et que le prix de location demeure fixé dans des limites raisonnables (CGI, art. 35 bis, I). En outre, les personnes qui mettent de façon habituelle à la disposition du public une ou plusieurs pièces de leur habitation principale sont exonérées d’IR sur le produit de ces locations, lorsque celui-ci n’excède pas 760 € par an (CGI, art. 35 bis, II).

Ces exonérations seraient supprimées à compter de l’entrée en vigueur de la loi.

Indemnités versées dans le cadre d’une rupture conventionnelle collective (art. additionnel après l’art. 2)

A l’occasion de la LF 2018, les indemnités de rupture versées dans le cadre d’un accord portant rupture conventionnelle collective ou d’une rupture faisant suite à l’acceptation d’un congé de mobilité (introduits par l’ordonnance n° 2017-1387 du 22 septembre 2017) avaient été placées sous le même régime fiscal et social que les indemnités de rupture versées dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi et sont donc exonérées d’IR (CGI, art. 80 duodecies, 1, 1°).

Il en irait désormais de même s’agissant des sommes versées par application des mesures visant à faciliter l’accompagnement et le reclassement externe des salariés sur des emplois équivalents (C. Trav., art. L. 1237-19-1, 7°).

Indemnités versées en cas de « cessation d’un commun accord de la relation de travail » au sein des CCI (art. additionnel après l’art. 2)

Le régime social et fiscal des indemnités versées en cas de départ dans le cadre de la cessation d’un commun accord de la relation de travail au sein des chambres de commerce et d’industrie serait calqué sur celui de la rupture conventionnelle du secteur privé.

Extension du champ d’application de la réduction d’impôt « Pinel » (art. additionnel après l’art. 2)

La réduction d’impôt « Pinel » (CGI, art. 199 novovicies) serait étendue aux logements situés dans des communes dont le territoire est couvert par un contrat de redynamisation des sites de défense (CRSD) dans un délai de cinq ans précédant l’investissement.

Adaptation de la retenue à la source applicable sur les traitements, salaires, pensions et rentes viagères versés à des non-résidents (art. additionnel après l’art. 3)

Les traitements, salaires, pensions et rentes viagères, de source française et versés à des personnes dont le domicile fiscal se situe hors de France donnent lieu à l’application d’une retenue à la source (CGI, art. 182 A). Les conventions fiscales peuvent néanmoins venir écarter l’application de cette retenue à la source.

Afin de prévenir tout risque de double imposition, la LF pour 2017 a exclu les revenus soumis à la retenue à la source de l’article 182 A du CGI précité du champ du prélèvement à la source (CGI, art. 204 D, Rm Louis Duvernois, JO Sénat, 9 mars 2017, p. 1016, n° 22225).

Le Gouvernement souhaite néanmoins rapprocher le régime d’imposition à l’IR des traitements, salaires, pensions et rentes viagères versés à des non-résidents de celui applicable aux personnes domiciliées en France.

A compter du 1er janvier 2020, la base de la retenue à la source applicable à ces revenus versés à des non-résidents serait constituée par le montant net imposable à l’IR des sommes versées et des avantages accordés, qui serait fixé conformément aux règles prévues pour la détermination de l’assiette du prélèvement à la source de l’IR (CGI, art. 204 F). Le taux applicable serait par ailleurs fixé dans les conditions prévues aux a et d du 1 du III de l’article 204 H du CGI, qui fixent le taux par défaut applicable dans le cadre du prélèvement à la source.

Cette mesure serait applicable aux revenus perçus ou réalisés à compter du 1er janvier 2020 seulement, et ce afin de laisser aux débiteurs de la retenue à la source un délai pour préparer la mise en œuvre de cette réforme.

Augmentation du taux minimum d’imposition applicable aux revenus de source française des non-résidents

Pour mémoire, l’impôt sur le revenu dû par les personnes domiciliées hors de France sur leurs revenus de source française est calculé selon les règles de droit commun applicables aux contribuables domiciliés en France. Néanmoins, le taux d’imposition qui leur est applicable ne peut être inférieur à 20 % du revenu net imposable (CGI, art. 197 A, a et 197, I, 1 et 2).

Toutefois, lorsque le contribuable justifie que le taux de l’impôt français sur l’ensemble de ses revenus de source française ou étrangère serait inférieur à 20 %, ce taux n’est alors pas applicable. Le contribuable est, dans cette hypothèse, imposable sur ses revenus de source française au taux moyen qui résulterait de l’imposition en France de ses revenus de source française et étrangère.

Pour les revenus perçus à compter du 1er janvier 2018, le taux minimum d’imposition serait revu à la hausse et fixé à 30 % (20 % au lieu de 14,4 % pour les revenus ayant leur source dans les DOM).

Par ailleurs, pour les revenus perçus ou réalisés à compter du 1er janvier 2020, pour le calcul du taux moyen de l’impôt français sur l’ensemble des revenus de source française et étrangère, les pensions alimentaires seraient admises en déduction lorsqu’elles seraient imposables entre les mains de leur bénéficiaire en France et que leur prise en compte ne serait pas de nature à minorer l’impôt dû par le contribuable dans son Etat de résidence.

Dans tous les cas, la possibilité pour le contribuable de demander l’application à ses revenus de source française du taux moyen de l’impôt résultant de l’application du barème progressif à l’ensemble de ses revenus de source française et étrangère, s’il est inférieur au taux minimum, serait conservée.

A noter qu’ont été déposés des amendements visant à supprimer la CSG sur les revenus du patrimoine des non-résidents dans le cadre du PLFSS pour 2019.

Exonération de la plus-value réalisée par des non-résidents sur leur (ancienne) résidence principale ou sur un logement situé en France (art. additionnel après l’art. 16)

Exonération de la plus-value réalisée par des non-résidents sur leur (ancienne) résidence principale (CGI, art. 244 bis A)

Les plus-values réalisées à titre occasionnel par des contribuables domiciliés hors de France et résultant de la cession d’immeubles, de droits immobiliers, d’actions et parts de sociétés non cotées et dont l’actif est composé à la clôture des trois exercices précédant la cession principalement par de tels biens ou droits, de parts de fonds de placement immobilier ainsi que de certains titres de sociétés à prépondérance immobilière cotées, sont soumises à un prélèvement de 19 % (CGI, art. 244 bis A), sous réserve de l’application des conventions internationales.

Pour l’heure, seuls les contribuables résidents peuvent bénéficier de l’exonération applicable à la plus-value réalisée lors de la cession de leur résidence principale (CGI, art. 150, II, 1°). Ainsi, s’ils choisissent de quitter la France, seule une exonération de 150 000 € leur est accordée lors de la cession post départ de leur ancienne résidence principale, sous certaines conditions (CGI, art. 150 U, II, 2°, voir ci-après). Le Conseil constitutionnel avait jugé cette différence de traitement conforme à la Constitution (décision du 27 octobre 2017, aff. 2017-668 QPC, Epoux B.).

Afin de remédier à cette situation, l’exonération prévue à l’article 150 U, II, 1° serait désormais accordée au titre de la cession de l’immeuble qui constituait la résidence principale en France du cédant à la date du transfert de son domicile fiscal hors de France dans un Etat membre de l’UE ou de l’EEE ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ainsi qu’une convention d’assistance mutuelle en matière de recouvrement, et qui n’est pas un Etat ou territoire non coopératif au sens de l’article 238-0 A. Le bénéfice de cette exonération serait accordé à la condition, d’une part, que la cession soit réalisée au plus tard le 31 décembre de l’année suivant celle du transfert par le cédant de son domicile fiscal hors de France et d’autre part, que l’immeuble n’ait pas été mis à la disposition de tiers, à titre gratuit ou onéreux, entre ce transfert et la cession. Cette exonération s’appliquerait également à la cession des dépendances immédiates et nécessaires de cet immeuble, à la condition que leur cession intervienne simultanément avec celle de l’immeuble. Le cédant ne pourrait toutefois pas bénéficier de cette nouvelle exonération s’il a déjà bénéficié de l’exonération de 150 000 € (CGI, art. 150 U, II,2°). Parallèlement, il ne pourrait pas bénéficier de cette dernière exonération de 150 000 € lorsqu’il aura déjà bénéficié de la nouvelle exonération de la résidence principale.

Il est par ailleurs précisé que lorsque la plus-value est exonérée par application de cette nouvelle exonération, aucune déclaration ne devrait être déposée, sauf dans le cas où le prélèvement afférent à la plus-value en report sera dû.

Enfin, l’acte de cession soumis à la formalité fusionnée (ie. soumis à la double obligation de l’enregistrement et de la publicité foncière) devrait préciser, sous peine de refus de dépôt ou de la formalité d’enregistrement, la nature et le fondement de l’exonération ou de l’absence de taxation.

Cette mesure serait applicable à compter du 1er janvier 2019.

Exonération de la plus-value réalisée par un non-résident lors de la cession d’un logement situé en France au plus tard le 31 décembre de la 10e année suivant celle du transfert

La plus-value réalisée lors de la cession d’un logement situé en France par un non-résident ressortissant d’un Etat membre de l’UE ou de l’EEE ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales qui a été fiscalement domicilié en France de manière continue pendant au moins deux ans à un moment quelconque antérieurement à la cession est exonérée à hauteur de 150 000 € uniquement. La cession doit toutefois intervenir au plus tard le 31 décembre de la 5e année suivant celle du transfert par le cédant de son domicile fiscal hors de France ou sans condition de délai, lorsque le cédant a la libre disposition du bien au moins depuis le 1er janvier de l’année précédant celle de la cession (CGI, art. 150 U, II, 2).

A compter du 1er janvier 2019, cette exonération serait accordée si la cession intervenait au plus tard le 31 décembre de la 10e année suivant celle du transfert, et non plus si le logement est cédé avant la fin de la 5e année suivant celle du transfert.

Ajustements apportés à l’IFI (art. additionnel après l’art. 16)

Règles d’évaluation des biens – Mesures anti-optimisation relatives aux prêts in fine

Il serait désormais prévu, en cohérence avec les règles applicables pour le calcul du passif déductible de l’IFI, que pour la valorisation des parts ou actions des sociétés et organismes établis en France ou hors de France entrant dans le champ de l’IFI, les dettes correspondants aux prêts in fine, contractées directement ou indirectement par une société ou un organisme pour l’achat d’un actif imposable, soient prises en compte chaque année à hauteur du montant total de l’emprunt, diminué d’une somme égale à ce même montant multiplié par le nombre d’années écoulées depuis le versement du prêt et divisé par le nombre d’années total de l’emprunt.

Par ailleurs, les dettes ne prévoyant pas de terme pour le remboursement du capital seraient, quant à elles, admises en déduction chaque année à hauteur du montant total de l’emprunt diminué d’une somme égale à 1/20e de ce même montant par année écoulée depuis le versement du prêt (c’est-à-dire déduction linéaire comme si le prêt était d’une durée de 20 ans).

Dons

L’Administration aurait la possibilité de s’assurer que les montants portés sur les documents délivrés par les organismes bénéficiaires de dons et versements et destinés à permettre au contribuable d’obtenir la réduction « IFI-dons » (CGI, art. 978) ou la réduction d’impôt mécénat (CGI, art. 238 bis) correspondent à ceux des dons et versements effectivement perçus et ayant donné lieu à la délivrance de ces documents.

Trusts

Pour l’heure, aux termes de l’article 1649 AB du CGI, l’administrateur d’un trust doit déclarer la valeur vénale au 1er janvier de l’année des actifs mentionnés au 1° et 2° du III de l’article 990 J du CGI, à savoir pour les personnes domiciliées en France, la valeur vénale des biens et droits situés en France ou hors de France et des produits capitalisés placés dans le trust, et pour les non-résidents, celle des seuls biens et droits (autres que les placements financiers) situés en France et des produits capitalisés placés dans le trust.

Le champ de l’obligation déclarative serait élargi pour les non-résidents, afin de viser la totalité des biens et droits situés en France et des produits capitalisés placés dans le trust, et non plus les seuls actifs imposables à l’IFI. Devraient ainsi être déclarés les placements financiers mis en trust.

Règles contentieuses

Il serait précisé, de façon plus explicite, que pour les besoins de l’IFI, sont applicables les règles relatives au contrôle et aux contentieux en vigueur en matière de droits d’enregistrement, notamment s’agissant des remises gracieuses (LPF, art. L. 247).

Précision relative au champ d’application du PFU (art. additionnel après l’art. 16)

Aux termes de l’article 158 du CGI, lorsqu’ils sont pris en compte, sur option expresse du contribuable, dans l’assiette du revenu net global soumis au barème de l’IR, les gains nets mentionnés à l’article 150 duodecies, qui visent les profits réalisés en cas de donation des titres, correspondraient à la différence entre la valeur des titres retenue pour la détermination de l’avantage fiscal prévu dans le cadre de l’IFI et leur valeur d’acquisition.

Il serait par ailleurs précisé que « les gains nets mentionnés à l’article 150-0 A (…) sont déterminés conformément aux articles 150-0 A à 150-0 E ». Ne seraient donc plus visés uniquement « les gains nets de cession de valeurs mobilières, droits sociaux et titres assimilés mentionnés à l’article 150-0 A ».

Application du PFU aux gains de carried interest réalisés par des impatriés (art. additionnel après l’art. 16)

Les parts ou actions de carried interest permettent d’intéresser les membres des équipes de gestion de structures de capital-risque aux résultats de celles-ci. Les salariés dirigeants ou mandataires sociaux prennent ainsi part au capital de ces structures aux côtés des investisseurs et bénéficient d’une fraction des produits et plus-values réalisés par la structure. En principe, les gains de cession ou de rachat des parts ou actions de carried interest sont imposables à l’IR dans la catégorie des traitements et salaires.

Ces gains peuvent, sous certaines conditions, bénéficier du régime des plus-values de cession de valeurs mobilières des particuliers (loi n° 2008-1425 de finances du 27 décembre 2008, art. 15 ; CGI, art. 150-0 A, II, 8 et 163 quinquies C, II, 1). Ils sont alors soumis au prélèvement forfaitaire unique au taux de 30 % (ie. impôt sur le revenu au taux de 12,8 % et prélèvements sociaux au taux de 17,2 %).

Le régime serait aménagé afin de permettre aux gestionnaires de fonds non-résidents qui choisissent de s’installer en France de bénéficier de ce régime.

Ainsi, les gains nets réalisés et les distributions perçues, directement ou par personne ou entité interposées, à raison de parts ou actions émises par une entité ayant pour objet principal d’investir dans des sociétés dont les titres ne sont pas admis aux négociations sur un marché d’instruments financiers, ou de droits représentatifs d’un placement financier dans cette entité qui donnent lieu à des droits différents sur l’actif net ou les produits de l’entité et attribués en fonction de la qualité de la personne, bénéficieraient de ce régime, sous réserve du respect des conditions suivantes :

Cette mesure ne pourrait se cumuler avec le régime des impatriés prévu à l’article 155 B du CGI. Elle s’appliquerait aux gains nets réalisés et aux distributions perçues à compter du 11 juillet 2018.

On notera que, d’après le jeu des renvois de texte, seuls seraient visés par le PFU (l’article 200 A du CGI n’étant pas corrélativement modifié) les gains de cession ou de rachat des parts ou actions de carried interest, et non les distributions afférentes à de telles parts ou actions. L’exposé des motifs permet toutefois de penser que cette exclusion n’est pas volontaire.

Régime des SIIC : augmentation de 60 % à 70 % du taux de distribution des plus-values pour bénéficier du régime d’exonération d’impôt sur les sociétés (art. additionnel après l’art. 16)

Pour mémoire, un régime d’exonération d’IS est applicable, sur option, aux sociétés d’investissements immobiliers cotées (SIIC).

Dans le cadre de ce régime codifié aux art. 208 C et 219 IV du CGI, les SIIC sont exonérées d’IS :

Deux amendements identiques adoptés en première lecture par l’Assemblée nationale portent l’obligation de distribution des plus-values de 60 % à 70 %.

Selon l’exposé des motifs, ces amendements font suite à un rapport de l’Inspection Générale des Finances de 2013 (n° 2013-M-016-02) qui préconisait à l’époque de relever le taux de distribution des plus-values de 50 % à 70 %.

Réductions d’impôt (IR et IS) en cas de dons aux associations organisant des festivals diffusant des séries (art. additionnel après l’art. 18)

L’amendement adopté a des incidences sur deux mécanismes de réduction d’impôt en cas de dons :

Il n’y a pas dans cette liste de mention relative aux séries ou une référence plus large à une « œuvre audiovisuelle », ce qui laisse une incertitude quant à la possibilité d’obtenir des avantages fiscaux en cas de dons en faveur d’organismes pour l’organisation de festivals de séries.

L’amendement adopté viserait donc à corriger cette incertitude juridique (en insérant le terme « audiovisuelles » après « cinématographiques » dans les deux articles) et à traiter les séries comme des œuvres cinématographiques pour l’application de ces deux mécanismes de réduction d’impôt.

Territorialité de l’IS pour les satellites de communication (art. additionnel après l’art. 18)

Ne seraient pas considérés comme des bénéfices réalisés dans des entreprises exploitées en France les bénéfices, déterminés dans les conditions fixées à l’article 57 du CGI, provenant de l’exploitation de satellites de communication localisés sur des « positions orbitales géostationnaires » qui ne sont pas la propriété de ces entreprises.

Suramortissement exceptionnel des biens tendant à favoriser la robotique et la transformation numérique des PME (art. additionnel après l’art. 18)

Comme annoncé par le Premier ministre le 20 septembre dernier, serait instauré un mécanisme de suramortissement afin de favoriser la robotique et la transformation numérique des PME. Si ce dispositif prend la suite du suramortissement exceptionnel de 40 % en faveur des investissements productifs (dit « suramortissement Macron »), en vigueur jusqu’au 14 avril 2017 (loi n° 2016-1918 de finances rectificative pour 2016 du 29 décembre 2016), son champ d’application devrait être beaucoup plus réduit. Malgré tout, on notera que certains commentaires de l’administration fiscale relatifs au suramortissement Macron seraient très certainement transposables à ce dispositif nouveau (BOI-BIC-BASE-100).

Ce nouveau mécanisme serait inséré dans un nouvel article 39 decies B du CGI.

Pour les exercices clos à compter du 1er janvier 2019, les PME (au sens de l’annexe I au règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014) soumises à l’IS ou à l’IR selon un régime réel auraient la possibilité de déduire de leur résultat imposable une somme égale à 40 % de la valeur de certains biens inscrits à l’actif immobilisé, hors frais financiers, affectés à une activité industrielle (au sens du II de l’art. 39 decies B nouveau du CGI). Cette dernière notion s’entendrait de celle qui concourt directement à la fabrication ou à la transformation de biens corporels mobiliers et pour laquelle le rôle du matériel et de l’outillage est prépondérant.

Cette mesure concernerait :

Seraient éligibles à ce suramortissement exceptionnel :

Ces biens seraient amortis de façon linéaire, sur la durée normale d’utilisation du bien. Si le bien venait à être cédé ou affecté à une activité autre qu’industrielle avant le terme de cette période, la déduction ne serait acquise qu’à hauteur des montants déjà déduits à la date du changement d’affectation ou de la cession, calculés prorata temporis.

Les biens pris en crédit-bail ainsi que ceux faisant l’objet d’un contrat de location avec option d’achat seraient également éligibles au suramortissement exceptionnel. La PME qui affecterait à une activité industrielle un bien neuf précédemment listé pris en location en application d’un contrat de crédit-bail ou de location avec option d’achat conclu à compter du 1er janvier 2019 et jusqu’au 31 décembre 2020 pourrait déduire, de façon linéaire, sur la durée d’utilisation normale du bien, 40 % de la valeur d’origine du bien neuf hors frais financiers, au moment de la signature dudit contrat. Si le crédit-preneur ou locataire venait à acquérir le bien, il pourrait continuer à appliquer la déduction. A l’inverse, en cas de cession du bien ou de cessation du contrat conclu, la déduction cesserait et ne pourrait bénéficier au nouvel exploitant.

Seuls le crédit-preneur ou le locataire seraient en mesure de pratiquer le suramortissement. Il est ainsi expressément prévu que l’entreprise qui donnerait le bien en crédit-bail ou en location avec option d’achat ne pourrait pas bénéficier du suramortissement.

Le bénéfice de la mesure serait subordonné au respect de l’article 17 du règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014, déclarant certaines aides d’Etat en faveur des PME compatibles avec le marché intérieur.

Suramortissement exceptionnel pour les investissements réalisés par les armateurs de navires (art. additionnel après l’art. 18)

Un autre mécanisme de suramortissement est prévu en faveur des armateurs de navires (CGI, art. 39 decies C nouveau). Il vise à inciter les compagnies maritimes à s’engager dans la transition énergétique de leurs navires, en optant par exemple pour la propulsion au gaz naturel liquéfié (GNL), à l’hydrogène ou à l’énergie vélique, lors de l’achat de navires neufs. Ce dispositif s’appliquerait également aux biens installés à bord de navires existants pour leur permettre une alimentation électrique à quai. Cela fait suite à des engagements forts pris par le Gouvernement pour lutter contre la pollution des navires au cours des derniers mois.

Pour les exercices clos à compter du 1er janvier 2019, les entreprises soumises à l’IS ou à l’IR selon un régime réel auraient ainsi la possibilité de déduire de leur résultat imposable :

Les 4 mesures ci-dessus s’appliquent aux navires armés au commerce battant pavillon d’un des Etats membres de l’UE ou de l’EEE, dont les escales dans les ports français représentent pour chaque année de la période concernée plus de 30 % des escales totales ou dont la durée de navigation dans la zone économique exclusive française représente plus de 30 % du temps de navigation.

De plus, les 4 mesures ci-dessus sont soumises à la validation de la Commission européenne (vérification du fait que le droit de l’UE en matière d’aides d’Etat est respecté).

Ces biens seraient amortis de façon linéaire, à compter de leur mise en service, sur la durée normale d’utilisation. Si le bien venait à être cédé ou remplacé avant le terme de cette période, la déduction ne serait acquise qu’à hauteur des montants déjà déduits à la date de cession/remplacement, calculés prorata temporis.

Dans le cadre d’un crédit-bail ou d’un contrat de location avec option d’achat (lorsque le contrat a été conclu entre le 1er janvier 2019 et le 31 décembre 2021), le crédit-preneur/locataire pourrait pratiquer la déduction (30 %, 25 % ou 20 % selon le cas), hors frais financiers, au moment de la signature dudit contrat. Si le crédit-preneur/locataire venait à acquérir le bien, il pourrait continuer à appliquer la déduction.

A la différence du nouveau suramortissement favorisant la robotique (voir ci-avant), le crédit-bailleur/bailleur pourrait bénéficier du suramortissement, à la double condition que le crédit-preneur/locataire renonce à cette déduction et que 80 % au moins de l’avantage en impôt procuré par les déductions pratiquées soit rétrocédé à l’entreprise crédit-preneuse/locataire sous forme de diminution de loyers.

Si l’une des conditions ci-dessus cessait d’être respectée pendant la durée normale d’utilisation du navire, le contribuable perdrait le droit à déduction et les sommes déduites au cours de l’exercice et des exercices antérieurs seraient rapportées au résultat imposable de l’entreprise qui en aurait bénéficié au titre de l’exercice au cours duquel cet événement se serait réalisé.

Suramortissement en faveur des poids lourds (art. additionnel après l’art. 19)

Serait prorogé jusqu’au 31 décembre 2021 le mécanisme de suramortissement en faveur des véhicules lourds fonctionnant au gaz naturel et au biométhane ainsi que ceux qui utilisent le carburant ED95 (CGI, art. 39 decies A).

En outre, son champ d’application serait élargi à des véhicules de même catégorie mais fonctionnant à partir d’énergies propres non visées par les dispositions actuelles. Il en est ainsi des véhicules équipés d’une motorisation électrique ou à pile à hydrogène.

Son taux serait porté de 40 à 60 % pour les véhicules de 16 tonnes et moins.

Il serait réservé aux seuls véhicules qui sont acquis, pris en crédit-bail ou en LOA neufs.

Par ailleurs, le suramortissement s’appliquerait aux véhicules utilitaires légers (de plus de 2,6 tonnes), mais au taux de 20 % seulement, sous réserve qu’ils remplissent par ailleurs les autres conditions.

Mesures évoquées mais non adoptées

Instauration d’un mécanisme de plafonnement du plafonnement de l’IFI (art. additionnel après l’art. 16)

Pour mémoire, le mécanisme de plafonnement de l’ISF a été transposé à l’IFI. Il permet de réduire l’impôt dû de la différence entre :

Pour les besoins de l’ISF, la LF pour 2017 a instauré une clause anti-abus visant à lutter contre les stratégies d’optimisation consistant pour un contribuable à diminuer ses revenus imposables en capitalisant des revenus de capitaux mobiliers dans une société holding patrimoniale interposée (cash box).

Devait ainsi être réintégrée la seule part des revenus distribués à une société à l’IS contrôlée par le redevable et correspondant à une diminution artificielle des revenus pris en compte pour le calcul du plafonnement.

Pour procéder à cette réintégration, l’Administration devait établir que l’existence de la société et le choix d’y recourir avaient pour objet principal d’éluder tout ou partie de l’ISF en bénéficiant d’un avantage fiscal allant à l’encontre de l’objet et de la finalité du plafonnement. En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement de cette clause anti-abus, le litige était soumis, à la demande du contribuable ou de l’Administration, à l’avis du comité de l’abus de droit fiscal (avec les conséquences en matière de charge de la preuve que cela implique).

Cette clause anti-abus a également été transposée à l’IFI.

Le rapporteur général de la Commission des finances Joël Giraud a toutefois pointé son inefficience et proposé d’instaurer, pour l’IFI dû à compter de l’année 2019, en lieu et place de ce dispositif, un mécanisme de plafonnement du plafonnement de l’IFI, sur le modèle de celui en vigueur jusqu’en 2011 en matière d’ISF. La réduction n’aurait alors pu excéder une somme égale à 50 % du montant de l’IFI ou une somme égale au montant de l’impôt correspondant à un patrimoine taxable égal à 2 570 000 € (limite supérieure de la troisième tranche du tarif fixé pour le calcul de l’IFI), lorsque celle-ci aurait été supérieure à la somme de 50 % du montant de l’IFI.

Le Gouvernement s’est déclaré défavorable à cet amendement, affirmant que le mécanisme du plafonnement du plafonnement avait déjà été condamné par le Conseil constitutionnel. On notera que s’il a été supprimé en 2011, le mécanisme du plafonnement du plafonnement avait au contraire été validé par le Conseil constitutionnel (Conseil constitutionnel, décision n° 2010-99 QPC du 11 février 2011, Mme Laurence N.).

Face à cet « amendement de provocation », Gérald Darmanin a toutefois fait savoir qu’il était possible de trouver un accord sur le sujet et a invité Joël Giraud à lui présenter une nouvelle solution pour pallier cette lacune du dispositif.

L’amendement a donc été retiré, laissant toutefois ouverte la possibilité d’adopter un mécanisme anti-abus nouveau en 2e lecture.

On notera que les dispositions relatives aux modalités de calcul de plafonnement de l’IFI font actuellement l’objet d’une QPC devant le Conseil constitutionnel (CGI, art. 979, II, al. 1). Selon les requérants, ces dispositions, selon lesquelles il convient de prendre en compte les plus-values sans considération des abattements pour durée de détention et sans application d’un coefficient monétaire, seraient contraires au principe d’égalité devant les charges publiques (Conseil d’Etat, 12 octobre 2018, n° 422618, M. B). Si le plafonnement de l’IFI venait à être déclaré contraire à la Constitution, la mesure visant à lutter contre les cash box, en vigueur actuellement, deviendrait obsolète. Pour mémoire, le Conseil constitutionnel dispose d’un délai de 3 mois pour rendre sa décision, soit au plus tard le 12 janvier prochain.

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