Cet article a été publié dans l’édition Fiscalité Internationale de Mai 2026 (Éditions JFA Juristes & Fiscalistes Associés) et est reproduit sur ce blog avec l’autorisation de l’éditeur.
Les articles 104 et 105 de la loi de finances pour 2026 ajustent certaines modalités de l’impôt minimum mondial (Pilier 2) pour intégrer les instructions administratives de l’OCDE de juin 2024 et transposent les règles issues de la directive dite« DAC 9 » en matière d’échange d’informations fiscales concernant le Pilier 2.
L. n· 2026-103, 19 févr. 2026 de finances pour 2026, art.104 et 105: JO 20 févr. 2026, texte n· 1 (texte et travaux préparatoires: V. annexe 6)
Les aménagements apportés par la loi de finances pour 2026 portent principalement sur l’intégration dans le corpus
français des instructions administratives (« Administrative Guidance ») de l’OCDE visant à aider les États à mettre en œuvre les règles Pilier 2 de juin 2024 (FI 3-2024, n° 4, § 32.) et à transposer a minima – la directive« DAC 9 ».
D’autres instructions administratives ont été élaborées depuis juin 2024 par l’OCDE, publiées les 15 janvier 2025 (20 Fl2-2025,n° 4,§48.) et 5 janvier 2026 (Fll-2026,n° 4,§40.). Elles seront vraisemblablement insérées dans le projet de loi de finances pour 2027.
Ainsi, la loi de finances pour 2026 a apporté les ajustements suivants pour l’application des règles Pilier 2.
Élargissement et ajustement des définitions (CGI,art. 223 VK et 223 VU)
Sont ainsi définies les notions de « catégorie de passifs d’impôts différés»,« catégorie de passifs d’impôts différés de court terme », « accord de titrisation », « véhicule de titrisation»,« entité hybride» et« régime fiscal agrégé des sociétés étrangères contrôlées ». La définition de la notion cl’« entité interposée» est, par ailleurs, ajustée.
La définition de l’entité mère ultime (EMU) est adaptée, afin de tenir compte des particularités du secteur des entités mutualistes. De même, la définition des « états financiers consolidés » inclut désormais le cas particulier des groupes mutualistes tenus de présenter des comptes « combinés » en lieu et place de comptes « consolidés». La loi de finances légalise ici les précisions déjà intégrées par l’administration fiscale au BOFiP (BOI-IMG-DEF, 8 oct. 2025, § 280 et 380)
Introduction d’une méthode d’affectation des résultats des entités interposées
- aménagement des dispositions prévoyant la réduction du résultat net comptable d’une entité interposée à hauteur de la quote-part de résultat revenant à ses détenteurs (autres que des entités constitutives -EC -du groupe) : celles-ci ne s’appliqueront ni au résultat net comptable d’une entité interposée qui est une EMU, ni à la quote-part du résultat net comptable d’une entité interposée revenant à l’EMU (également une entité interposée) la détenant directement ou par l’intermédiaire d’une chaine d’entités transparentes (CGI, art. 223 VR);
- attribution du montant du résultat net des entités transparentes autres que l’EMU, aux entités détenant le contrôle direct ou indirect de titres dans ces EC pour la part correspondant à leurs droits (CGI, art. 223 VR quater).
Précisions sur l’articulation des règles d’affectation des impôts des entités interposées et des régimes :fiscaux des sociétés étrangères contrôlées ( SEC) (CGI, art. 223 VW bis)
Le montant d’impôts comptabilisés dans les états financiers d’une entité transparente qui se rapporte au résultat d’un établissement stable et qui est affecté à ce dernier, comporte, le cas échéant, le montant d’impôts afférent à un régime fiscal des SEC affecté à l’entité transparente.
Aménagement des modalités d’affectation des impôts couverts des entités hybrides (CGI, art. 223 VW quater) et des entités hybrides inversées (CGI, art. 223 VW quater A nouveau)
Le montant des impôts couverts comptabilisés dans les états financiers de l’EC détenant directement ou indirectement une participation dans une entité hybride ou une entité hybride inversée et qui se rapporte au bénéfice qualifié de cette entité hybride ou de cette entité hybride inversée est affecté à cette dernière.
Aménagement des modalités d’affectation des impôts différés entre EC
La loi de finances pour 2026 fixe les règles d’affectation de la charge d’impôt différé en présence de SEC, d’établissements stables, d’entités hybrides et d’entités hybrides inversées (CGI, art. 223 VW nonies nouveau). Elle exclut les régimes fiscaux agrégés des SEC de la correction pour impôts différés applicable aux EC (CGI, art. 223 VU quater).
Refonte du mécanisme de« recapture » des impôts différés (CGI, art. 223 VU sexies)
La loi de finances pour 2026 reprend le mode opératoire simplifié du suivi des impôts différés passifs permettant aux groupes de regrouper plusieurs catégories d’impôts différés passifs (IDP) dans le cadre du suivi obligatoire du reversement de certains IDP dans un délai de 5 ans, prévu par les instructions administratives de l’OCDE.
Exonération d’impôt complémentaire minimum qualifié prélevé localement (ICMQPL- QDMTI en anglais) des sociétés d’investissement cotées (CGI, art. 223 WF).
Aménagement des règles de répartition de l’ICMQPL (CGI, art. 223 WF)
Le calcul de l’ICMQPL est effectué aux bornes de la France. Seules les EC dont le TEI (taux effectif d’imposition) individuel (montant des impôts couverts divisé par le résultat GloBE de l’EC) est inférieur à 15 % sont redevables d’une quote-part de l’ICMQPL. Le montant de l’ICMQPL affecté à une EC au titre d’un exercice est égal au produit de l’ICMQPL du groupe en France par le rapport entre l’ICMQPL calculé individuellement pour cette EC et la somme des ICMQPL calculés individuellement par chacune des EC.
La loi de finances pour 2026 prévoit que, lorsqu’aucun de ICMQPL n’est affecté à une entité du groupe (ou du sousgroupe) en application de ces règles (par exemple, parce qu’elle bénéficie d’un revenu de substance supérieur à son résultat GloBE), alors l’ICMQPL serait affecté en application de la formule suivante: produit de l’ICMQPL du groupe en France, par le rapport entre le résultat GloBE qualifié de l’EC et la somme des résultats GloBE des EC situées en France (règle prévue par l’article 223 WB ter du CGI).
En d’autres termes, l’affectation de l’ICMQPL est effectuée prioritairement aux EC dont le TEI est inférieur à 15 % au prorata de leur impôt complémentaire individuel ; à défaut l’affectation est effectuée au prorata de leur résultat GloBE.
Les modalités de répartition de l’ICMQPL, lorsque celui-ci est dû en raison de la sous-imposition d’entités d’investissement, d’entités d’investissement d’assurance et de véhicules de titrisation, telles que précisées par la loi de finances pour 2024, sont également aménagées
- désignation d’une EC du groupe située en France qui n’est ni une entité d’investissement, ni une entité d’investissement d’assurance, ni un véhicule de titrisation comme redevable de l’ICMQPL ;
- en l’absence de désignation, le redevable de l’ICMQPL serait l’EC (qui n’est ni une entité d’investissement, ni une entité d’investissement d’assurance, ni un véhicule de titrisation) qui a déclaré le « bénéfice qualifié » le plus élevé au cours de l’exercice considéré ;
- à défaut (si aucune autre EC du groupe n’est située en France), les entités d’investissement, d’investissement d’assurance et les véhicules de titrisation seraient exonérés d’ICMQPL.
Aménagement des obligations déclaratives pesant sur les EC (CGI, art. 223 WW)
La loi de finances pour 2026 assure la transposition de la directive dite « DAC 9 » (Dir. 2025/872, 14 avr. 2025, modifiant la directive 2011/16/UE relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal: FI 2-2025, n’ 4, § 49, comm. A. de Massiac et F. Guinaudeau.). Cette transposition est toutefois limitée, dans la mesure où la plupart des dispositions de la directive ne nécessitent pas de transposition en droit interne (l’échange d’informations entre administrations fiscales étant déjà prévu par l’article L. 114 A du LPF). Conformément à la DAC 9, la loi autorise l’administration fiscale à demander à l’EC de déposer une déclaration d’informations (dite« GIR ») rectifiée si les informations renseignées dans la déclaration initiale comportent des erreurs manifestes.
Aménagement des obligations déclaratives des coentreprises (CGI, art. 223 WW)
Les coentreprises et leurs filiales situées en France doivent indiquer leur appartenance à un groupe entrant dans le champ des règles Pilier 2 et renseigner l’identité de l’EMU.