Le TA de Rouen écarte la localisation en Belgique, puis au Luxembourg, du siège de direction effective d’une société, en raison de son absence de substance, alors que ses moyens financiers étaient gérés depuis la France et que l’intégralité des décisions stratégiques du groupe ont été prises en France par l’équipe de direction. Il refuse, de plus, le droit à l’erreur invoqué par la société pour faire obstacle aux conséquences découlant de la qualification d’activité occulte résultant de la remise en cause de son siège de direction effective.
L’histoire
En 2007, une société détenue à 100 % par un contribuable personne physique résident de France, a été constituée sous la forme d’une société privée à responsabilité limitée de droit belge (SPRL).
En 2010, elle a transféré son siège social au Luxembourg, où elle a pris la forme d’une SARL de droit luxembourgeois. Puis, en 2013, elle a de nouveau transféré son siège social – toujours au Luxembourg – en prenant la forme d’une SA de droit luxembourgeois.
Cette société a fait l’objet d’une vérification de comptabilité (portant sur les exercices 2007 à 2016 – délai de prescription allongé en cas d’activité occulte), à l’issue de laquelle l’Administration a considéré que son siège de direction effective avait toujours été situé en France.
Elle en a tiré les conséquences en matière d’IR et d’IS selon les exercices considérés (assimilation de la société à une société de personnes lorsqu’elle revêtait la forme d’une SPRL belge, puis d’une SARL de droit luxembourgeois, et à une SA au titre de la période où elle était constituée sous la forme d’une SA de droit luxembourgeois).
Elle a assorti le redressement des pénalités de 80 % prévues par l’article 1729, c du CGI en cas de manœuvres frauduleuses.
La décision du TA de Rouen
Sur la détermination du siège de direction effective
Si la convention franco-belge, comme la convention franco-luxembourgeoise, se réfèrent notamment au siège de direction effective pour déterminer la résidence conventionnelle d’une personne morale, elles ne contiennent pas de définition de cette notion.
De son côté, la jurisprudence du Conseil d’Etat définit généralement la notion de siège de direction effective comme le lieu où les personnes exerçant les fonctions les plus élevées prennent les décisions stratégiques en matière de gestion et de politique industrielle ou commerciale qui déterminent la conduite des affaires de cette entreprise dans son ensemble (voir notamment CE, 16 avril 2012, n° 323592).
Après avoir rappelé ce principe, le TA de Rouen précise que, si le lieu où se tiennent les conseils d’administration d’une société peut constituer un indice pour l’identification d’un siège de direction, ce seul élément ne saurait, confronté aux autres éléments du dossier, suffire à le déterminer (voir notamment CE, 7 mars 2016, n° 371435, Société Compagnie internationale des wagons-lits et du tourisme, ou plus récemment CE, 15 mars 2023, n° 449723).
Cette qualification relève donc essentiellement d’une question de fait qui, loin d’être évidente, repose sur la réunion d’un ensemble d’indices.
Au cas d’espèce, le TA de Rouen valide la position de l’Administration et juge que la société avait son siège de direction effective en France (et non en Belgique ou au Luxembourg), en se fondant sur les éléments suivants :
- La société ne disposait de moyens matériels et humains suffisants, ni en Belgique, ni au Luxembourg, pour effectuer les prestations facturées aux sociétés du groupe dont elle est la holding ;
- Elle n’y disposait pas non plus de locaux professionnels propres et était domiciliée dans des locaux à usage d’habitation, loués par son associé unique domicilié en France ;
- Les dirigeants de la société étaient domiciliés en France et leur présence effective au siège statutaire de la société, que ce soit en Belgique ou au Luxembourg, n’était pas démontrée ;
- Les moyens financiers de la société ont été gérés depuis la France, dans les locaux du groupe, qui disposait de plusieurs comptables chargés du suivi comptable et financier de l’ensemble des sociétés du groupe ;
- Les décisions de portée stratégique portant sur les choix d’organisation, de développement et de communication du groupe, n’ont jamais été prises en Belgique ou au Luxembourg, mais en France.
Le TA de Rouen juge que la seule circonstance que de nombreux conseils d’administration et assemblées générales se soient tenus au lieu du siège social statutaire de la société requérante, en Belgique, puis au Luxembourg, ne permet pas, à elle seule, de caractériser un siège de direction effective.
Cette solution est à rapprocher de récentes décisions du CE et de CAA, qui ont remis en cause le siège de direction effective de sociétés étrangères, compte-tenu de la faiblesse des moyens humains et matériels de ces sociétés dans l’Etat considéré, ainsi que de la prise de décisions stratégiques en France (CE, 15 mars 2023, n° 449723, Société CA Animation, CAA Douain 17 août 2023, n° 21DA02808, SARL Clan’s World CAA Paris, 11 décembre 2024, n° 23PA01641, Sté Anotech Energy Global Solutions Ltd).
Sur la caractérisation d’une activité occulte et l’absence de droit à l’erreur
Le TA refuse ici de faire jouer le droit à l’erreur (faculté du contribuable de s’opposer à la présomption du caractère occulte de l’activité, en faisant valoir qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ses obligations déclaratives – solution d’abord limitée à l’application de la majoration pour activité occulte, CE, 7 décembre 2015, n° 368227, Sté Frutas y Hortalizas Murcia SL, puis transposée à l’application du délai spécial de reprise de 10 ans, CE, 21 juin 2018, n° 411195).
Il juge que, compte-tenu des éléments recueillis par l’Administration au cours de ses investigations, et notamment des propres déclarations de son associé unique domicilié en France relatives aux motifs qui l’ont conduit à décider de localiser la société vérifiée en Belgique, puis au Luxembourg, le contribuable ne renverse pas la présomption d’activité occulte découlant de l’absence de déclaration en se prévalant d’une erreur.
Sur l’application des pénalités de 80 % pour manœuvres frauduleuses
On observera que l’Administration n’a ici pas fait application de la majoration de 80 % pour activité occulte (prévue à l’article 1728, 1, c), mais des pénalités pour manœuvres frauduleuses, prévues à l’article 1729, c du CGI.
Le TA en confirme l’application, en relevant que l’associé unique ne pouvait ignorer que la société, et lui-même, manquaient à leurs obligations déclaratives, et qu’il avait été mis en place un système d’opérations visant à donner l’apparence que l’activité rattachée à la société française s’exerçait hors de France, tendant à faire échapper son associé à l’imposition de ses revenus en France.
- TA de Rouen, 18 novembre 2025, n° 2305065