Le Conseil d’Etat juge que les dispositions de l’article L. 51 du LPF ne font pas obstacle à ce que, à la suite d’une vérification de comptabilité, l’administration fiscale corrige, dans le délai de reprise, les insuffisances ou erreurs dont la découverte résulte de l’examen du dossier du contribuable, dans le cadre d’un contrôle sur pièces au titre du même impôt et de la même période.
Rappel
En application des dispositions de l’article L. 51 du LPF, l’Administration ne peut – sous réserve de certaines exceptions – renouveler une vérification de comptabilité au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période.
Cette interdiction ne s’applique néanmoins qu’à la double condition que :
- les 2 interventions successives de l’Administration aient le caractère d’une vérification de comptabilité ;
- et que la 2e vérification porte sur les mêmes impôts que la 1re et sur les mêmes périodes.
L’inobservation de cette interdiction entraîne la nullité des impositions établies à la suite de la 2e vérification.
L’histoire
En 2015, une société a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos de 2012 à 2014, à l’issue de laquelle l’Administration a proposé des rectifications en matière de TVA (avec application de la majoration pour manquement délibéré) et d’IS (réintégration d’un passif injustifié) au titre de l’exercice clos en 2014.
Le 21 mars 2016, une transaction a toutefois été conclue, prévoyant la réduction de la majoration pour manquement délibéré, en contrepartie de l’acceptation par la société des rectifications et du paiement de l’impôt correspondant.
En parallèle, dans le cadre d’une procédure de contrôle sur pièces, l’Administration a adressé à la société, le 11 mars 2016, une proposition de rectification du résultat imposable à l’IS au titre de l’exercice clos en 2014, à raison de la remise en cause de la déduction d’un mali de fusion.
La société a contesté ce redressement, en se fondant sur le principe d’interdiction des doubles vérifications posé par l’article L. 51 du LPF, ainsi que sur la méconnaissance du principe de loyauté.
La décision du Conseil d’Etat
Sur la portée de l’interdiction des doubles vérifications
Le Conseil d’Etat rappelle d’abord que l’interdiction édictée par l’article L. 51 du LPF ne trouve à s’appliquer que si les 2 interventions successives de l’Administration ont le caractère d’une vérification de comptabilité.
Aussi, les dispositions de l’article L. 51 du LPF ne font pas obstacle à ce que, à la suite d’une vérification de comptabilité, l’Administration corrige dans le délai de reprise les insuffisances ou erreurs dont la découverte résulte de l’examen du dossier du contribuable, dans le cadre d’un contrôle sur pièces au titre du même impôt et de la même période (dans le même sens, CE, 5 décembre 1990, n°80360, Bouvier, plus récemment, CE, 4 février 2008, n°296651, Guidez).
Rien n’empêchait donc, en l’espèce, l’Administration d’effectuer un contrôle sur pièces à l’issue de la vérification de comptabilité.
Il juge ensuite que la conclusion d’une transaction à l’issue d’une 1re procédure de contrôle ne fait pas, par elle-même, obstacle à ce que l’Administration rectifie dans le cadre d’une 2e procédure, même concomitante, les bases imposables du contribuable au titre des mêmes impôts et de la même période que ceux couverts par la transaction, à raison de chefs de rectification distincts.
Sur une méconnaissance du principe de loyauté
Si le juge judiciaire a, depuis plusieurs années déjà, consacré un devoir général de loyauté de l’administration fiscale dans l’établissement et le recouvrement de l’impôt (Cass. Com., 18 juin 1996, n°1166), le Conseil d’Etat ne s’est que très rarement référé de manière expresse au principe de loyauté (CE, 26 mai 2010, n°296808, Beckman).
Au cas d’espèce, il juge que l’Administration ne peut être regardée comme ayant contrevenu au principe de loyauté en procédant, pour le même impôt et le même exercice, à une rectification dans le cadre d’un contrôle sur pièces, en même temps qu’elle concluait une transaction à l’issue d’une vérification de comptabilité, pas plus qu’en poursuivant le recouvrement des suppléments d’imposition consécutifs au contrôle sur pièces, simultanément à l’exécution de la transaction, dès lors que le chef de rectification était distinct dans les 2 procédures.
