Cet article a initialement été publié dans la revue Fiscalité internationale – Février 2019 – Editions JFA Juristes & Fiscalistes Associés. Il est reproduit sur notre blog avec l’accord de l’éditeur.
Le Forum conjoint de l’Union européenne sur les prix de transfert (FCPT) incite les administrations fiscales des États membres à développer le recours aux contrôles coordonnés des sociétés européennes d’un même groupe, quelle que soit la forme de cette procédure de contrôle (simultané, conjoint, multilatéral).
Le programme de travail du Forum pour son mandat de 2015 à 2019 comprend les réflexions à mener en matière de contrôles multilatéraux, en vue de développer le cadre légal de ce type de vérifications et de proposer des recommandations pratiques utiles aux contrôles bi ou multilatéraux. Le Forum a recueilli les retours d’expérience des pays ayant recours aux contrôles simultanés et aux contrôles conjoints. L’ensemble des réflexions partagées à l’occasion de ses travaux a été synthétisé par le Forum dans ce rapport, rendu public en fin d’année 2018, dont l’objectif est de déterminer une approche coordonnée des contrôles de prix de transfert au sein de l’UE, afin d’éviter les doubles impositions et l’absence de taxation.
Le fondement légal de ce type particulier de contrôle fiscal est la directive 2011/16/EU du 15 février 2011 sur l’assistance administrative en matière de fiscalité directe (amendée à maintes reprises). Elle prévoit la coopération administrative, notamment en matière de contrôle des prix de transfert intra-communautaires. Son article 11 prévoit la possible présence de vérificateurs d’un État membre dans les locaux de l’administration d’un autre État membre et leur participation à des contrôles fiscaux dans cet autre État membre, notamment des réunions avec des représentants de l’entreprise vérifiée, dès lors que la législation nationale de ce dernier le permet. L’article 12 prévoit le recours à des contrôles fiscaux simultanés qui permettent à deux États membres de s’entendre sur l’engagement de deux contrôles en parallèle sur leur territoire, en vue d’échanger les informations réunies à cette occasion.
Le rapport rappelle que le contrôle conjoint va au-delà, comme préconisé par l’OCDE dans son rapport de septembre 2010 : pour simplifier, une seule équipe de vérificateurs de plusieurs administrations fiscales est créée, en vue de vérifier un sujet particulier ou un ensemble de transactions internationales au sein d’un même groupe. Ce contrôle s’achève en principe par un rapport commun, sur lequel les administrations ont pu s’entendre. L’objectif de cette procédure est que les administrations puissent s’accorder sur une même compréhension des activités et des transactions vérifiées, conduisant éventuellement à des rectifications qui ne créent pas de double imposition ou d’absence de taxation.
Dans ce cadre, le Forum recommande une approche coopérative fondée sur le dialogue et la confiance, notamment au moyen d’une bonne communication entre administrations fiscales et groupes. Les groupes doivent en effet être activement impliqués dans les opérations de contrôles par les administrations et ils doivent être informés des progrès et des différentes étapes de la vérification. De leur côté, les groupes sont appelés à jouer le jeu de la transparence et à partager les informations utiles sans délai, avec toutes les administrations participantes.
Ce rapport détaille la manière dont ces contrôles conjoints pourraient être menés et développe de nombreuses recommandations. Elles ne peuvent pas toutes être reprises ici et seules les principales sont présentées. Les États membres sont incités à introduire dans leur législation nationale les mesures qui permettent de recourir pleinement à ce type nouveau de contrôle fiscal. Ils sont également appelés à mettre en place le cadre légal autorisant la diminution du résultat d’une entité, dès lors que les administrations s’entendent sur les conséquences à tirer de leur analyse des prix de transfert du groupe au regard du principe de pleine concurrence.
Le Forum propose également les étapes de la procédure que pourraient retenir les administrations des États membres et les moyens d’améliorer les échanges d’informations entre ces dernières. Dans ces domaines, le Forum suggère d’offrir aux groupes la possibilité de demander eux-mêmes le recours à un contrôle coordonné de leurs prix de transfert et, si cette proposition est déclinée, qu’une explication leur soit alors présentée afin d’expliquer ce refus.
Le rapport liste des critères qui pourraient être retenus pour identifier les situations dans lesquelles cette approche coordonnée des administrations serait privilégiée ; sont notamment évoqués (a) le fait qu’un contrôle national ne permettrait pas de comprendre l’intégralité de l’organisation du groupe et le détail de ses obligations fiscales, (b) l’existence de questions complexes en matière de prix de transfert touchant à des enjeux élevés, (c) l’intérêt commun des administrations fiscales à s’intéresser au groupe à vérifier, (d) l’analyse divergente des administrations sur la nature d’une transaction.
Enfin, le Forum recommande que chaque contrôle coordonné s’achève par un rapport de clôture. L’objectif est naturellement que les administrations parviennent à s’entendre sur la manière dont le principe de pleine concurrence trouve à s’appliquer et qu’elles en tirent chacune les conclusions fiscales nationales. Si en revanche elles ne parviennent pas à des conclusions communes, le rapport devrait mentionner les différences et les raisons pour lesquelles les administrations ne partagent pas la même analyse. Le Forum suggère que ce rapport soit également l’occasion pour les administrations de faciliter la procédure amiable à venir, en détaillant l’analyse en débat et les précisions utiles à l’instruction de la demande de procédure amiable. Au demeurant, même si ce rapport n’a pas de valeur juridique et pourrait être joint aux documents de procédure qui viennent clore les procédures nationales, le rapport suggère que les autorités compétentes chargées d’éliminer la double imposition ainsi créée devraient s’appuyer sur la description retenue par les services de contrôle dans ce rapport de clôture.
En conclusion de son rapport, le Forum rappelle que s’il existe bien un fondement légal communautaire pour mener ce type de contrôle coordonné, il est important que les États membres s’attachent à introduire dans leur législation nationale les mesures qui permettront de faciliter le recours à ce type de procédure. Il envisage de développer une méthodologie commune propre à ces contrôles de prix de transfert coordonnés et des critères de programmation, ou à tout le moins permettant de développer une analyse risque à l’usage des administrations.
L’oeil de la pratique
La lecture des rapports d’étape et des comptes rendus des réunions du Forum est intéressante car elle semble révéler que les États membres étaient avant tout intéressés par les contrôles simultanés, moins par les contrôles conjoints qui semblaient recueillir les faveurs de certains animateurs de ces travaux.
Ces derniers ont été engagés dès octobre 2015, en envisageant l’intérêt des contrôles conjoints en matière de prix de transfert : ces premières réflexions ont fait apparaître que si ces procédures peuvent présenter certains avantages, elles peuvent également créer certaines difficultés.
Ces contrôles conjoints sont présentés comme particulièrement positifs lorsqu’ils sont utilisés en matière de prix de transfert et supérieurs à l’intérêt que peut présenter le recours aux contrôle simultanés. Au demeurant, cet outil est décrit comme favorable aux groupes multinationaux : ces derniers voient leurs charges administratives diminuées, ils peuvent éventuellement échapper à la procédure amiable, le contrôle peut être combiné avec un accord préalable de prix (APP).
De leur côté, les administrations peuvent également bénéficier de son efficacité. Ces procédures peuvent en effet leur permettre d’améliorer leurs actions coordonnées, en développant d’autres formes de coopération, différentes du simple échange d’informations. Trois États membres se sont particulièrement investis dans ce type de procédure, l’Allemagne s’étant engagée dans ce type de procédures avec les Pays-Bas et l’Italie. Ces expériences semblent être réussies et appréciées par les administrations qui ont participé à ces quelques vérifications. Pourtant, ce type de procédure peut s’avérer délicat à conduire par les administrations, alors que les intérêts sont souvent divergents en matière de prix de transfert (ce qui pourrait expliquer que certaines d’entre elles ne manifestent pas de volonté affirmée d’y recourir). Cette réticence pourrait s’effacer s’agissant de contrôler les filiales européennes d’un groupe étranger, dès lors que les administrations fiscales européennes trouveraient un intérêt commun à la vérification.
Au demeurant, le Forum souligne l’intérêt de ces actions communes et coordonnées qui permettent un échange d’informations ciblé, en temps réel, maîtrisé par les administrations et dont l’exploitation peut être pratiquement immédiate.
Notons le souhait du Forum en fin de rapport, de manière très succincte, que les administrations évitent, à l’occasion de contrôles nationaux ultérieurs, de remettre en cause les conclusions communes atteintes à l’issue du contrôle coordonné.
Les annexes au rapport recensent l’état de la législation pour chaque État membre à l’égard de ces contrôles coordonnés et la possibilité de demander la diminution des résultats imposables suite à un redressement dans un autre pays membre, la possibilité pour des vérificateurs étrangers de participer au contrôle sur le terrain et d’interroger des personnels des entreprises vérifiées, etc.
