Le Conseil d’État juge que la seule circonstance que la méthode retenue par une société pour déterminer le prix de ses prestations à une filiale étrangère ne soit, le cas échéant, pas la plus adaptée au regard des fonctions exercées, ne suffit pas à apporter la preuve, qui incombe à l’Administration, d’un transfert indirect de bénéfices au profit de ladite filiale.
Rappel – Mise en œuvre des dispositions de l’article 57 du CGI relatives au transfert indirect de bénéfices à l’étranger
Pour mettre en œuvre l’article 57 du CGI, une fois la condition de dépendance établie, l’Administration dispose de 2 possibilités :
- Soit elle démontre l’existence d’un avantage accordé par une entreprise établie en France à une entreprise associée établie à l’étranger (la première pouvant alors combattre la présomption de transfert de bénéfices par la démonstration d’une contrepartie au moins équivalente à l’avantage consenti) ;
- Soit, si elle n’y parvient pas, elle doit établir l’existence d’un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé ou du service rendu pour démontrer l’existence d’une libéralité consentie par l’entreprise établie en France (CE, 7 novembre 2005, n°266436 et 266438, Cap Gemini, CE, 16 mars 2016, n°372372, Sté Amycel France, et, pour une illustration plus récente, CE, 19 septembre 2018, n°405779, Sté Philips France).
L’histoire
Une holding française a mis en place, avec 2 filiales étrangères, un dispositif mutualisé d’achat, de transport et de commercialisation de gaz naturel liquéfié.
Ce dispositif d’interlocuteur unique a été formalisé par un ensemble contractuel constitué d’un contrat de service dit « scheduling », d’un contrat de service dit « shipping » et d’un contrat de service dit « achat et vente de cargo », portant sur les opérations d’achat ou de vente effectuées sur le marché comptant (ou « spot ») par la société holding française, en tant qu’unique interlocuteur pour les 3 entités.
Ces contrats prévoyaient que la société holding française serait rémunérée selon la méthode du cost plus 10 %.
L’Administration, à l’issue d’une vérification de comptabilité (exercices 2011 à 2014), a considéré que la rémunération ainsi retenue était inférieure à un prix de pleine concurrence, et a entendu mettre en œuvre le dispositif de l’article 57 du CGI.
Elle a considéré que la détermination du niveau de rémunération de pleine concurrence devait reposer, en l’espèce, sur la mise en œuvre de la méthode du partage des bénéfices.
Pour déterminer le bénéfice attribuable à la société holding française, elle s’est appuyée sur les clauses dites de « diversion » figurant dans des contrats d’approvisionnement à long terme conclus entre la société holding française et des sociétés étrangères qui lui sont liées – et prévoyant un partage de marge de moitié entre elles.
La décision de la CAA de Paris (27 juin 2024, n°21PA01277)
La CAA de Paris a invalidé le redressement, en se fondant, en substance sur les éléments suivants :
- L’Administration ne démontrait pas que l’activité de la société holding française – à savoir la vente de GNL sur le marché « spot » au bénéfice de ses filiales – qui ne mobilisait aucune fonction stratégique et ne reposait pas principalement sur un actif unique de valeur n’excédait pas celle d’un courtier spécialisé indépendant ;
- Les comparables tirés des clauses de partage du bénéfice résultant d’une opération de diversion n’étaient pas pertinents :
- Il s’agissait de transactions conclues avec des sociétés liées/entre sociétés entretenant des liens de dépendance ;
- Le partage de bénéfices entre les 2 parties à un contrat d’approvisionnement résultant d’une opération de diversion et la répartition du profit dégagé par la réalisation d’une opération d’achat ou de vente sur le marché « spot » présentaient des différences d’objet, de contexte et de parties, telles que la première ne pouvait servir de référence à la seconde.
La décision du Conseil d’État
Le Conseil d’État confirme la décision de la CAA de Paris.
Il rappelle d’abord, en ligne avec sa jurisprudence bien établie, que lorsque l’Administration constate que les prix facturés par une entreprise établie en France à une entreprise étrangère qui lui est liée sont inférieurs à ceux pratiqués, soit par cette entreprise avec d’autres clients dépourvus de liens de dépendance avec elle, soit par des entreprises similaires exploitées normalement, c’est-à-dire dépourvues de liens de dépendance, elle doit être regardée comme établissant l’existence d’un avantage qu’elle est en droit de réintégrer dans les résultats de l’entreprise établie en France, sauf pour celle-ci à justifier que cet avantage a eu pour elle des contreparties au moins équivalentes.
A défaut d’avoir procédé à de telles comparaisons, l’Administration n’est en revanche pas fondée à invoquer la présomption de transfert de bénéfices ainsi instituée mais doit, pour démontrer qu’une entreprise a consenti une libéralité en facturant des prestations à un prix insuffisant, établir l’existence d’un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé ou du service rendu.
Il précise, ensuite, de manière nouvelle, que la seule circonstance que la méthode retenue par une société pour déterminer le prix de ses prestations à une filiale étrangère ne soit, le cas échéant, pas la plus adaptée au regard des fonctions exercées ne suffit pas à apporter la preuve, qui incombe à l’Administration, d’un transfert indirect de bénéfices au profit de ladite filiale et à démontrer, en l’absence de détermination par l’Administration du niveau de ce prix sur la base de paramètres pertinents, l’existence d’un écart au prix de pleine concurrence.
L’avis du praticien : Éric Lesprit
Dans cet arrêt important, le Conseil d’État rappelle que la charge de la preuve pèse d’abord sur l’Administration lorsque cette dernière souhaite recourir aux dispositions de l’article 57 du CGI : elle ne peut s’exonérer de son devoir d’analyse exhaustive, qui doit lui permettre d’établir la différence de prix retenu pour l’opération en cause avec celui retenu par un tiers sur le marché libre. Les vérificateurs ne peuvent alléger leur fardeau en tentant de montrer que le groupe n’a pas retenu une méthode idéale, qu’il a mal appliqué sa méthode, ou que le prix est faible, ils doivent mener une comparaison et établir l’insuffisance du prix.
Cette nouvelle décision du Conseil d’État, si elle s’inscrit dans la ligne historique désormais bien établie, vient néanmoins conforter sa position en rappelant que cet effort de comparaison est le seul à même d’apporter la présomption qui permettra ensuite à l’Administration de procéder à une rectification en matière de prix de transfert.