Cet article a été publié dans l’édition TVA Douane Environnement de Décembre 2025 (Éditions JFA Juristes & Fiscalistes Associés) et est reproduit sur ce blog avec l’accord de l’éditeur.
Le TA de Martinique écarte l’application des garanties contenues dans la directive 2006/112/CE ainsi que la jurisprudence européenne y afférente, lesquelles interdisent de refuser le droit à déduction de la TVA pour le simple non-respect d’une condition de forme, sur la base de l’article 6 de ladite directive excluant les territoires français d’outre-mer de son champ d’application.
TA Martinique, 1re ch., 5 juin 2025, n° 2400481, StéJambaz, C+ (V. annexe 1)
Les faits – La société Jambaz a sollicité le remboursement de crédits de TVA au titre de plusieurs périodes, demandes qui ont été intégralement satisfaites. Toutefois, l’administration fiscale a ultérieurement estimé qu’une partie de ces remboursements avait été indûment accordée et a, en conséquence, procédé à leur remise en cause partielle.
L’administration a estimé que le non-respect de l’obligation d’inscription distincte de la TVA déductible antérieurement omise prévue au I de l’article 208 de l’annexe II au CGI faisait obstacle à l’exercice du droit à déduction. Par ailleurs, l’administration a remis en cause le bien-fondé des remboursements en faisant valoir que la société Jambaz n’apportait pas les justificatifs nécessaires à l’établissement de son droit à déduction, que le délai dont elle disposait pour régulariser cette omission était expiré et que la transmission des déclarations par voie papier équivalait à une absence de déclaration.
Charge de la preuve des factures de complaisance – En premier lieu, le tribunal administratif a relevé que l’administration n’apportait pas la preuve de l’existence de factures de complaisances. En effet, conformément à la jurisprudence du Conseil d’État (CE, 18 sept. 1998, n° 149341, SARL Diva.), lorsque l’émetteur des factures est régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la TVA, il appartient à l’administration de démontrer que les factures produites pour justifier du droit à déduction sont fictives ou de complaisance. La charge de la preuve du caractère irrégulier des opérations repose donc, en principe, sur l’administration dès lors que ces conditions sont réunies.
Or, au cas particulier, le juge relève que la société Jambaz a produit les factures émises par son fournisseur permettant de justifier les montants dont le remboursement a été demandé. De son côté, l’administration n’apporte pas d’éléments suffisants de nature à établir l’absence d’opération réelle entre la société Jambaz et son fournisseur. Dès lors, le caractère fictif/ inexistant des opérations est écarté.
Délai de régularisation d’une TVA déductible omise – En deuxième lieu, l’administration affirme que le délai imparti par l’article 208, I de l’annexe II au CGI pour régulariser une omission de TVA était expiré. Pour rappel, cet article prévoit que « Le montant de la taxe déductible doit être mentionné sur les déclarations déposées pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, à condition qu’elle fasse l’objet d’une inscription distincte, la taxe dont la déduction a été omise sur cette déclaration peut figurer sur les déclarations ultérieures déposées avant le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l’omission. » Au cas particulier, la société a sollicité le remboursement des taxes omises au titre des quatrièmes trimestres 2014, 2015 et 2016 qu’elle avait régularisées via la souscription de déclarations complémentaires le 28 décembre 2017. L’administration a estimé que le délai de régularisation aurait expiré respectivement le 31 décembre 2016, le 31 décembre 2017 et le 31 décembre 2018.
Or, le Conseil d’État a déjà retenu que le point de départ du délai de régularisation doit être fixé à la date à laquelle la première omission déclarative est constituée, soit à l’expiration des périodes déclaratives (CE, 23 nov. 2020, n° 428497, Sté des vignobles Marengo Pères et Fils.). Les délais dont disposait la société Jambaz pour réparer les différentes omissions couraient respectivement à compter de l’expiration des périodes déclaratives concernées, soit en janvier 2015 pour le quatrième trimestre 2014, en janvier 2016 pour le quatrième trimestre 2015 et en janvier 2017 pour le quatrième trimestre 2018. Le premier délai de forclusion opposable à la société Jambaz était donc le 31 décembre 2017 pour la TVA omise au titre du quatrième trimestre 2014. Dès lors, aucune des demandes de remboursement ne sauraient être regardées comme prescrites car la société avait bien souscrit des déclarations complémentaires le 28 décembre 2017 reportant la TVA omise au titre des périodes concernées.
L’absence de recours à la téléprocédure n’équivaut pas à absence de déclaration – En troisième lieu, l’administration a soutenu que le non-respect de l’obligation de téléprocédure, résultant du dépôt des déclarations au format papier, devait être assimilé à une absence de déclaration. En effet, la société Jambaz a souscrit, par courrier postal le 28 décembre 2017, des déclarations complémentaires au titre des quatrièmes trimestres 2014, 2015 et 2016 faisant apparaître la TVA omise. Or, l’article 1649 quater B quater, III du CGI prévoit que « les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée, leurs annexes et les demandes de remboursement de crédit de cette taxe, ainsi que les déclarations de taxes assimilées aux taxes sur le chiffre d’affaires et leurs annexes sont souscrites par voie électronique. »
Le tribunal administratif a considéré que la souscription des déclarations au format papier, en méconnaissance de l’obligation de recours à la téléprocédure n’est pas de nature à remettre en cause le fait que la société Jambaz a satisfait à ses obligations déclaratives. Cette position est cohérente avec celle de la Cour administrative d’appel de Nantes qui avait estimé que « si le dépôt, sous format papier, d’une déclaration de taxe sur la valeur ajoutée expose le contribuable à des sanctions financières, cela ne rend pas pour autant cette déclaration irrecevable » (CAA Nantes, 10 sept. 2020, n° 18NT03376, SCCV Famagusta).
Dans les DOM, le manquement aux obligations déclaratives de la TVA déductible antérieurement omise entraîne le refus du droit à déduction – Au cas particulier, la société Jambaz n’a pas procédé à une inscription distincte de la taxe sur la valeur ajoutée précédemment omise, celle-ci n’ayant pas été isolée en case 21 du formulaire CA3 dans la déclaration déposée le 28 décembre 2017, destinée à régulariser les montants de TVA omis au titre des quatrièmes trimestres 2014, 2015 et 2016. Le non-respect de cette exigence, qui revêt un caractère purement formel, ne devrait pas, au regard de la jurisprudence européenne, justifier le refus du droit à déduction de la TVA.
En effet, la Cour de justice de l’Union européenne juge, de manière constante, que le principe fondamental de neutralité de la TVA exige que la déduction de celle-ci soit accordée si les exigences de fond sont satisfaites, même si certaines exigences formelles ont été omises par les assujettis (CJUE, 28 juill. 2016, C-332/15, Astone, pt 45. – CJUE, 19 oct. 2017, C-101/16, Paper Consult, pt 41. – CJUE, 12 sept. 2018, C-69/17, Siemens SRL, pt 34.). En particulier, il a été jugé que le fait de sanctionner le non-respect par l’assujetti des obligations de comptabilité et de déclaration par un refus du droit à déduction va clairement au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre l’objectif d’assurer l’application correcte de ces obligations, dès lors que le droit de l’Union n’empêche pas les États membres d’infliger, le cas échéant, une amende ou une sanction pécuniaire proportionnée à la gravité de l’infraction (CJUE, 9 juill. 2015, C-183/14, Salomie et Oltean, pt 63.).
Le tribunal administratif a relevé que l’article 6 de la directive prévoit que ses dispositions sont inapplicables dans les départements français d’outre-mer (En ce sens, v. CJUE, 19 oct. 2017, C-303/16, Solar Electric Martinique, concl. P. Mengozzi, pts 29 à 52. – CE, 12 janv. 2018, n° 384395, Sté Solar Electric Martinique : Lebon T.). Il en déduit que les garanties issues de la jurisprudence européenne sont inapplicables dans ces territoires. Selon le juge, le non-respect d’une exigence formelle s’analyse, dans ce contexte, comme un manquement suffisant permettant de refuser la déduction de la TVA dont le montant a été omis.
L’oeil de la pratique
Le jugement du Tribunal administratif de Martinique se révèle particulièrement défavorable aux contribuables ultramarins en subordonnant leur droit effectif à la récupération de la TVA à l’accomplissement de conditions formelles déclaratives strictes, sans distinguer entre l’erreur matérielle et une pratique intentionnelle destinée à tromper l’administration. Selon nos informations, le jugement n’a pas été frappé d’appel.