L’Administration apporte des précisions sur le crédit d’impôt en faveur de certains bailleurs au titre des abandons ou renonciations définitifs de loyers pour le mois de novembre 2020, instauré par la LF 2021 (art. 20).
Possible cumul avec la mesure de déduction des abandons de loyers
L’Administration confirme que le crédit d’impôt au titre des abandons/renonciations de loyers du mois de novembre 2020 peut se cumuler avec la mesure (instaurée par la 2e LFR 2020 et prorogée par la LF 2021) permettant aux bailleurs de déduire les abandons de loyers consentis à une entreprise entre le 15 avril 2020 et le 30 juin 2021 (en ce sens, voir aussi RM Jean-Baptiste Blanc, JO Sénat 4 février 2021, p.760).
Bailleurs concernés
Le crédit d’impôt bénéficie aux bailleurs, personnes physiques (domiciliées en France au sens de l’article 4 B du CGI) ou personnes morales de droit privé, comme de droit public.
L’Administration confirme que les bailleurs personnes physiques non-résidentes sont exclues du bénéfice du crédit d’impôt, à l’exception des « non-résidents Schumacker » (non-résidents tirant de France l’essentiel de leurs revenus et devant, par application de la jurisprudence de la CJUE, être assimilés à des personnes fiscalement domiciliées en France).
S’agissant des bailleurs personnes morales, elle précise que sont également éligibles au crédit d’impôt les succursales françaises de fonds d’investissement étrangers admises au bénéfice du régime fiscal des SPPICAV.
Elle indique également que les collectivités territoriales et leurs groupements ne peuvent pas bénéficier du crédit d’impôt. Toutefois, un dispositif particulier de prélèvement sur recettes ayant les mêmes paramètres et conditions d’application est à leur disposition (LF 2021, art. 20, VI).
Entreprises locataires éligibles
Les abandons/renonciations de loyers doivent être réalisés au profit d’entreprises qui répondent aux critères cumulatifs suivants :
- prennent en location des locaux situés en France, faisant l’objet d’une interdiction d’accueil au public (listés au titre 4 du décret n°2020-1310 du 29 octobre 2020). L’Administration précise que les entreprises qui ont pratiqué, dans ces locaux, une activité de « click and collect » y sont également éligibles
- ou exercent leur activité principale dans l’un des secteurs mentionnés à l’annexe 1 du décret n°2020-371 du 30 mars 2020 (hôtellerie, restauration, clubs de sports, cinéma, voyagistes, galeries d’art, transport, etc.) La liste des secteurs est appréciée à la date de publication de la LF 2021 (soit au 30 décembre 2021)
- ont un effectif inférieur à 5 000 salariés (effectif décompté selon les modalités prévues à l’article L. 130-1 du Code de la sécurité sociale – prise en compte des seules personnes titulaires d’un contrat de travail, à l’exclusion notamment des apprentis, des CDD remplaçant un salarié absent, ou dont le contrat de travail est suspendu, etc.). L’Administration indique que l’effectif est calculé au niveau de l’entreprise, en prenant en compte tous les établissements. Lorsque l’entreprise locataire contrôle ou est contrôlée par une autre personne morale au sens de l’article L. 233-3 du Code de commerce, le seuil est apprécié en additionnant les effectifs salariés de l’ensemble des entités liées. Enfin, elle précise que la condition d’effectif ne s’applique pas aux entreprises locataires constituées sous forme d’association (il leur faut toutefois être assujetties aux impôts commerciaux ou employer au moins un salarié)
- n’étaient pas en difficulté au 31 décembre 2019 au sens de la règlementation UE sur les aides d’État (règlement UE n°651/2014) – sauf pour les PME européennes, à la condition qu’elles ne fassent pas l’objet d’une procédure collective française et qu’elles n’aient pas bénéficié d’une aide au sauvetage ou à la restructuration de l’UE
- n’étaient pas en liquidation judiciaire au 1er mars 2020.
Lorsque l’entreprise locataire est exploitée par un ascendant, un descendant, ou un membre du foyer fiscal du bailleur, ou lorsqu’il existe des liens de dépendance au sens du 12 de l’article 39 du CGI entre elle et le bailleur, le bénéfice des dispositions du présent article est subordonné à la condition que le bailleur puisse justifier des difficultés de trésorerie de l’entreprise locataire.
L’Administration indique qu’une telle preuve peut être apportée par tous moyens (attestation justifiant de l’état de difficulté financière établie par l’expert-comptable de l’entreprise, assortie de l’état actuel de la trésorerie ou des justificatifs de la position débitrice des comptes bancaires et des démarches effectuées auprès d’une banque afin d’obtenir un soutien bancaire).
Abandons ou renonciations de loyers éligibles
L’abandon ou la renonciation doivent être afférents aux loyers hors taxes et hors accessoires échus au titre du mois de novembre 2020. Ils doivent être réalisés au plus tard le 31 décembre 2021.
Aucun montant minimal d’abandon ou de renonciation n’est requis, de sorte que l’abandon d’une fraction seulement du loyer du mois de novembre 2020 est également éligible au crédit d’impôt.
Enfin, l’Administration rappelle que l’abandon ou la renonciation doivent être définitifs, ce qui implique notamment que le bailleur renonce à contracter avec le locataire une clause de retour à meilleur fortune visant au remboursement des loyers auquel il a renoncé au titre de cette même période.
Taux et assiette
Ce crédit d’impôt est égal à 50 % de la somme totale des abandons ou renonciations de loyers au titre de la période considérée.
Toutefois, pour les entreprises dont l’effectif excède 250 salariés, le montant de l’abandon ou de la renonciation consenti par le bailleur est toutefois retenu à hauteur de ses 2/3 seulement (ce qui limite de fait le crédit d’impôt à 33,33 % des sommes abandonnées).
En synthèse, le montant du crédit d’impôt peut être illustré de la façon suivante pour un loyer abandonné de 10.000 € :
- entreprise locataire de plus de 2 500 salariés : pas de crédit d’impôt
- entreprise locataire de plus de 250 salariés et moins de 2 500 salariés : crédit d’impôt = 3 333 € (10.000 € x 2/3 x 50 %)
- entreprise locataire de moins de 250 salariés : crédit d’impôt = 5.000 € (10.000 € x 50 %).
Utilisation du crédit d’impôt
Pour les bailleurs personnes physiques : le crédit d’impôt s’applique pour le calcul de l’IR dû par le contribuable au titre de l’année civile au cours de laquelle les abandons ou renonciations définitifs de loyers ont été consentis, y compris en cas de clôture d’exercice en cours d’année civile.
Pour les bailleurs passibles de l’IS : le crédit d’impôt est imputé sur l’impôt dû au titre de l’exercice au cours duquel les abandons ou renonciations définitifs de loyers ont été consentis.
Lorsque les abandons ou renonciations de loyers sont réalisés par des sociétés de personnes n’ayant pas opté pour l’IS, le crédit d’impôt peut être utilisé par leurs associés, proportionnellement à leurs droits dans ces sociétés.
Au sein d’un groupe intégré, le crédit d’impôt est « récupéré » par la mère intégrante. En cas de sortie du groupe d’une filiale dont le crédit d’impôt a été pris en compte pour le calcul du crédit d’impôt groupe, aucune régularisation ne sera à opérer au niveau du groupe.
Le crédit d’impôt ne peut être utilisé, ni pour le paiement des contributions calculées sur l’IS, ni pour acquitter un rappel d’IS qui se rapporterait à des exercices clos avant le 31 décembre de l’année au titre de laquelle il est obtenu.
L’excédent pourra être remboursé le cas échéant. L’Administration précise que les bailleurs qui, telles les SPPICAV, bénéficient d’une exonération d’impôt, pourront ainsi obtenir la restitution du montant total de leur crédit d’impôt.
Respect de la réglementation européenne en matière d’aides d’État
La loi prévoit que le montant total des abandons ou renonciations de loyers donnant lieu à crédit d’impôt dont bénéficie chaque entreprise locataire (quel que soit le nombre de locaux loués), retenu dans la limite du montant de crédit d’impôt pouvant être perçu par le bailleur, ne peut excéder le plafond défini au 3.1 de la communication de la Commission européenne du 19 mars 2020 relative à « l’encadrement temporaire des mesures d’aides d’État visant à soutenir l’économie dans le contexte actuel de la flambée de Covid-19 », soit 800 k€. Ce montant total est retenu dans la limite du crédit d’impôt perçu par le bailleur.
L’Administration vient préciser que ce plafond correspond au montant maximal d’aide de l’État que peut percevoir une entreprise en application du droit de l’Union européenne, dans le cadre des différentes mesures de soutien mises en place dans le contexte d’état d’urgence sanitaire. Il s’apprécie au niveau de l’entreprise locataire, qui est le bénéficiaire effectif de l’aide.
Sont ainsi pris en compte pour l’appréciation du respect du plafond par l’entreprise locataire :
- le montant des abandons de loyers retenu dans la limite du montant du crédit d’impôt
- et l’ensemble des aides dont l’entreprise locataire a bénéficié dans le cadre des différentes mesures de soutien pour les entreprises mises en place dans le contexte d’état d’urgence sanitaire sur le fondement du 3.1 de la communication de la Commission européenne du 19 mars 2020 relative à l’encadrement temporaire des mesures d’aides d’État visant à soutenir l’économie dans le contexte actuel de la flambée de Covid-19 (exonérations fiscales, fonds de solidarité, etc…).
Lorsque l’entreprise locataire a des liens avec d’autres entreprises, le plafond est apprécié en prenant en compte l’ensemble des aides accordées aux différentes entités composant le groupe économique.
Contrôle
L’Administration indique qu’en cas de non-respect de l’une des conditions subordonnant le bénéfice du crédit d’impôt, celui-ci fera l’objet d’une reprise auprès du bailleur, lequel doit donc s’assurer du respect des critères légaux par l’entreprise locataire.
