Le Conseil d’État rappelle que le comportement du contribuable vérifié lors des opérations de contrôle ne peut, à lui seul, justifier l’application de la pénalité de 40 % pour manquement délibéré.
Conditions d’application des pénalités pour manquement délibéré
On sait que les insuffisances de déclaration sont notamment susceptibles d’être assorties d’une pénalité de 40 % en cas de manquement délibéré (CGI, art. 1729, a).
En cas de contestation de cette pénalité, c’est sur l’Administration que pèse la charge de la preuve (LPF, art. L 195 A). Il lui faut établir, d’une part, l’insuffisance, l’inexactitude ou le caractère incomplet de la déclaration (critère objectif), et, d’autre part, l’intention du contribuable d’éluder l’impôt (critère subjectif). L’application de ces critères se fait sous le contrôle du juge de l’impôt.
L’histoire
Un contribuable a fait l’objet d’un ESFP au titre des années 2009 et 2010, à l’issue duquel l’Administration a rehaussé son revenu imposable au titre de revenus fonciers (procédure de rectification contradictoire) ainsi qu’au titre de sommes regardées comme des revenus d’origine indéterminée (procédure de taxation d’office). Le redressement a été assorti de pénalités pour manquement délibéré.
Le contribuable a contesté vainement l’application de ces pénalités devant les juges du fond, avant que l’affaire ne soit portée devant le Conseil d’État.
La décision
Le Conseil d’État rappelle que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives.
Aussi, pour établir le caractère intentionnel du manquement délibéré (critère subjectif), l’Administration doit « se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt » (voir aussi CE, 27 juin 2012, n°342991).
En l’espèce, l’Administration se fondait exclusivement sur des éléments tirés du comportement du contribuable pendant la vérification (absence d’éléments probants fournis sur l’origine des sommes et absence de collaboration lors des opérations de contrôle).
Dans ce contexte, le Conseil d’État considère que l’Administration ne justifiait pas de l’application des pénalités pour manquement délibéré.
Rappelons qu’il existe des pénalités spécifiques liées au comportement du contribuable pendant les opérations de vérification (à titre d’exemple, l’article L. 69 du LPF qui sanctionne le refus de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications de l’Administration et l’article 1732 du CGI sanctionnant l’opposition à contrôle fiscal).
